Opinião e Análise

Stella Bittar Segalla

Reginaldo Angelo dos Santos

A implementação da arbitragem tributária como forma de ampliação do acesso à justiça e meio alternativo e célere de solução de conflitos vem ganhando destaque nas discussões nacionais. À título de exemplo, tem-se Portugal, onde o regime, implementado em 2011, vem sendo considerado modelo para estudos visando sua implementação em outras jurisdições.
Partindo-se da premissa de que os desafios acerca da implementação de um regime de arbitragem tributária no Brasil fossem superados, em especial o da suposta indisponibilidade da receita tributária, como ocorreu em Portugal, e o referido regime fosse efetivamente criado no país, caberia o debate prévio sobre quais seriam as possíveis matérias arbitráveis, no contexto do direito tributário material brasileiro. Este é o ponto que este artigo abordará.
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Tomando-se como base o regime português, verifica-se que o Regime Jurídico de Arbitragem Tributária (RJAT) daquele país fixa com rigor quais as matérias o Tribunal Arbitral pode se pronunciar.
Assim, são possíveis de serem submetidas à arbitragem (i) a apreciação da declaração de ilegalidade de liquidação de tributos, de autoliquidação, de retenção na fonte e os de pagamento por conta, (ii) a declaração de ilegalidade de atos de determinação da matéria tributável, de atos de determinação da matéria coletável e de atos de fixação de valores patrimoniais e, bem assim, (iii) a apreciação de qualquer questão, de fato ou de direito, relativa ao projeto de liquidação, sempre que a lei não assegure a faculdade de deduzir a pretensão anteriormente referida.<a href="#_ftn1" name="_ftnref1">[1]</a>
Tal fixação sofre críticas por parte da doutrina portuguesa. Jorge Lopes de Souza<a href="#_ftn2" name="_ftnref2">[2]</a> entende como limitada se comparada à autorização legislativa em que se baseou, isto é, o artigo 124º da Lei 3-B/2010, em que se indica que o processo arbitral tributário deveria constituir um meio processual alternativo não só ao processo de impugnação judicial, mas também à ação para o reconhecimento de um direito ou interesse legítimo em matéria tributária.
A Portaria n.º 112-A/2011 estipula as matérias para as quais os Tribunais Fiscais Arbitrais não têm competência e que, assim, se encontram excluídas, como as relativas: (i) à declaração de ilegalidade de atos de autoliquidação, retenção na fonte e pagamento por conta que não tenham sido precedidos de recurso à via administrativa; (ii) aos atos de determinação de matéria coletável e de determinação da matéria tributável, ambos por métodos indiretos, incluindo a decisão do procedimento de revisão; (iii) aos direitos aduaneiros sobre importação e demais impostos indiretos que incidam sobre mercadorias sujeitas a direitos de importação; e (iv) à classificação pautal, origem e valor aduaneiro das mercadorias e a contingentes pautais, ou cuja resolução dependa de análise laboratorial ou de diligências a efetuar por outro Estado membro no âmbito da cooperação administrativa em matéria aduaneira.<a href="#_ftn3" name="_ftnref3">[3]</a>
Jorge Lopes de Souza<a href="#_ftn4" name="_ftnref4">[4]</a> explica, e ao mesmo tempo faz críticas, à exclusão de matérias da apreciação pelo tribunal arbitral, afirmando que a Portaria nº 112-A/2011, que concretizou os termos da vinculação da Administração Tributária aos tribunais arbitrais, não estabeleceu uma vinculação da Direcção-Geral de Impostos e da Direcção-geral das Alfândegas e dos Impostos Especiais sobre o Consumo (atualmente Autoridade Tributária e Aduaneira), àquela jurisdição relativamente a todas as matérias indicadas no art. 2º do RJAT, tendo restringido e condicionado essa vinculação.
Prossegue enfatizando que os termos em que está redigido o nº 1 do art. 4º do RJAT impõem a conclusão de que a vinculação da Administração Tributária está continuamente dependente da vontade expressa na Portaria, podendo cessar se esta for revogada. O autor conclui como uma segunda limitação da competência dos tribunais arbitrais, o fato de que, mesmo que se esteja perante uma situação enquadrável no art. 2º do RJAT, se ela não estiver abrangida pela vinculação, estará afastada a possibilidade de o litígio ser jurisdicionalmente decidido por um daqueles tribunais, ressaltando ainda que ficam praticamente excluídos da vinculação os atos praticados em matéria aduaneira.
Ambos os autores destacam ainda uma terceira limitação, em função do valor, optando o legislador, segundo Rogério Fernandes de Souza, por não vincular a Administração Tributária ao procedimento arbitral nos litígios de valor superior a € 10 milhões. Ao se estabelecer uma regra de submissão à arbitragem em função do valor da causa, demonstra-se uma aparente falta de confiança nesses tribunais, pelo menos nessa fase “inicial” das causas de maior valor.<a href="#_ftn5" name="_ftnref5">[5]</a>
No Brasil, vigorou inicialmente um regime de arbitragem exclusivamente privado, instituído pela Lei nº 9.307/96, tendo posteriormente a Lei nº 13.129/2015 inserido o § 1º ao art. 1º, permitindo sua aplicação pela administração pública direta e indireta, para dirimir conflitos relativos unicamente a direitos patrimoniais disponíveis.
<blockquote class="jota-article__eye">Há relativo consenso, porém, que referida lei não é suficiente ao uso da arbitragem na esfera tributária, uma vez que o diploma regula apenas relações contratuais entre entes privados ou públicos, mas não abarca as especificidades que uma relação entre administração pública tributária e contribuinte necessita<a href="#_ftn6" name="_ftnref6">[6]</a>.</blockquote>
Talvez por esta razão, nem mesmo a doutrina avançou, de forma suficiente, no sentido de exaurir as dúvidas sobre quais matérias poderiam ser submetidas a um eventual juízo arbitral tributário, num contexto mais objetivo, de tal forma que, tomando como premissa a superação do “mito” da indisponibilidade da receita tributária, pouco se tem escrito a respeito das possíveis matérias tributárias arbitráveis no Brasil.
Há os que defendem uma arbitragem tributária mais restritiva, abrangendo apenas conflitos anteriores à constituição do crédito tributário, tanto em discussões voltadas à legalidade abstrata (preventiva), como concreta da norma tributária, a exemplo de respostas negativas a consultas, indeferimento de regimes especiais, dúvidas quanto à classificação fiscal de mercadorias e definições quanto a conceitos que poderiam enquadrar uma determinada atividade em um ou outro tributo, como é o caso das discussões sobre ISS ou ICMS, na tributação digital<a href="#_ftn7" name="_ftnref7">[7]</a>.
Para os que defendem esta solução, o instituto só se aplicaria a créditos tributários ainda não constituídos e a questões de fato, o que significa que não seriam analisadas teses jurídicas, mas apenas temas técnicos.<a href="#_ftn8" name="_ftnref8">[8]</a> Essa visão, mesmo sendo mais restritiva, é a que se compatibiliza com a Lei de Arbitragem, que possibilita o tribunal arbitral julgar apenas processos de conhecimento, mas nunca de execução<a href="#_ftn9" name="_ftnref9">[9]</a>.
Por outro lado, há uma outra corrente, ainda minoritária, que quer ver a arbitragem aplicada num contexto muito mais amplo, englobando inclusive a discussão em face do crédito tributário já definitivamente constituído e inscrito em dívida ativa, sem limitação de matéria ou valor, como alternativa judicial à discussão dos embargos à execução, como é o caso do recente PL 4.257/2019.<a href="#_ftn10" name="_ftnref10">[10]</a>
Tal corrente se coaduna com a própria ideia de permitir a arbitragem tributária como método alternativo de resolução de conflitos, que é a ampliação do acesso à justiça e celeridade procedimental. Isto pois, atualmente no Brasil, grande parte dos julgamentos pendentes estão na fase de execução e não conhecimento.
O Relatório Justiça em Números de 2017<a href="#_ftn11" name="_ftnref11">[11]</a>, elaborado pelo Conselho Nacional de Justiça, estipulou que os processos de execução fiscal representam, aproximadamente, 38% do total de casos pendentes e 75% das execuções em curso no Poder Judiciário. Além disso, tal tipo de processo possui uma alta taxa de congestionamento, sendo especificamente 91%.
<blockquote class="jota-article__eye">Dito isso, a arbitrabilidade objetiva sendo mais ampla daria a possibilidade de se abarcar discussões na fase de execução, que é justamente a fase em que há maior problema no Judiciário.</blockquote>
De todo modo, não se afasta, assim como ocorre em Portugal, reflexões acerca de uma limitação de valor, além da matéria, como forma de testar a viabilidade e consolidar a utilização do regime no país. Para estes, seria de bom tom, de forma a evitar a judicialização de tema secundário, que tais matérias fossem bem delimitadas, inclusive quanto à vedação à apreciação, pelo tribunal arbitral, de declaração de inconstitucionalidade, em face do que dispõe o art. 97 da Constituição Federal, bem como, a de não haver decisões contrárias a precedentes definidos em súmulas vinculantes, recursos repetitivos e repercussão geral reconhecida.
Heleno Torres, em recente evento promovido pelo Núcleo de Direito Tributário do Mestrado Profissional da FGV Direito SP<a href="#_ftn12" name="_ftnref12">[12]</a>, onde se discutiu a viabilidade da instituição da arbitragem tributária no Brasil, defendeu a ideia da não aplicação da arbitragem em execuções fiscais, utilizando apenas para prevenir litígios.
Ainda segundo o autor, discussões de matéria de mérito, de direito, pela via arbitral, merecem muita reflexão, destacando, por exemplo, que o art. 62 do Regimento do CARF já dispõe que o Tribunal não julga questões constitucionais.
Nesse sentido, destacou que, o caso hipotético de uma sentença arbitral declarar a inconstitucionalidade, e posteriormente o STF declarar constitucional o tributo, instauraria uma série de discussões: caberia ação rescisória ou não e como seria a revisão da coisa julgada?
Sobre o tema conclui que é uma questão que deve ser muito bem ponderada, ressaltando, ainda, que no Brasil este problema deve ser resolvido envolvendo três esferas federativas: União, Estados e Municípios, bem como, a necessidade de uma lei complementar para dar conforto aos procuradores e juízes, a fim de evitar discussões de direito mais complexas que levem anos para ser resolvidas pelo Judiciário, como ocorreu com a própria lei de arbitragem – Lei nº 9.307/96.
Como se observa, as discussões acerca das matérias arbitráveis no Brasil ainda são incipientes, podendo ser divididas entre as de caráter preventivo,  que discute matérias de fato e técnicas, e as de caráter mais amplo, já com o crédito tributário definitivamente constituído, sem limitação de matéria ou valor, como sugere o PL 4.257/2019.
De qualquer forma, como pondera Leonardo Giannetti Varella<a href="#_ftn13" name="_ftnref13">[13]</a>, ainda que cada Estado, dentro de sua própria avaliação política e econômica, decida quais as matérias podem ou não ser solucionadas pela arbitragem e mesmo se reconhecendo que muitas vezes as questões que estão excluídas do campo da arbitragem possuem grande vínculo com os fundamentos da organização social e econômica do Estado, o fato é que o campo de arbitrabilidade objetiva vem crescendo com o passar dos tempos e há estímulo à arbitragem no mundo afora, a ponto de alcançar matérias sensíveis, o que inclui a de direito tributário.
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<a href="#_ftnref1" name="_ftn1">[1]</a> Vide introdução ao Decreto Lei 10/2011, que regula o regime jurídico da arbitragem em matéria tributária em Portugal (RJAT)5º parágrafo, c/c art. 2º.  <a href="https://dre.pt/pesquisa/-/search/280904/details/normal">https://dre.pt/pesquisa/-/search/280904/details/normal</a>
<a href="#_ftnref2" name="_ftn2">[2]</a> SOUZA, Jorge Lopes. “Cap. III – Comentário ao Regime Jurídico de Arbitragem Tributária”.  In: VILLA LOBOS, Nuno, PEREIRA, Tânia Carvalhaes (coord.) Guia da Arbitragem Tributária –– Almedina - 2º ED. –– pag. 86.
<a href="#_ftnref3" name="_ftn3">[3]</a> Port. 112-A/2011 <a href="https://dre.pt/pesquisa/-/search/374642/details/normal">https://dre.pt/pesquisa/-/search/374642/details/normal</a>
<a href="#_ftnref4" name="_ftn4">[4]</a> SOUZA, Jorge Lopes. “Cap. III – Comentário ao Regime Jurídico de Arbitragem Tributária”.  In: VILLA LOBOS, Nuno, PEREIRA, Tânia Carvalhaes (coord.) Guia da Arbitragem Tributária –– Almedina - 2º ED. –– p. 87, 146, 147 e 148.
<a href="#_ftnref5" name="_ftn5">[5]</a> Art. 3º - 1 – Port. 112-A/2011 <a href="https://dre.pt/pesquisa/-/search/374642/details/normal">https://dre.pt/pesquisa/-/search/374642/details/normal</a>
<a href="#_ftnref6" name="_ftn6">[6]</a> CARMONA, Carlos Alberto. Arbitragem e processo: um comentário à Lei nº 9.307/96. 3. Ed. Ver., atual. E ampl. São Paulo: Atlas, 2009, p. 15
<a href="#_ftnref7" name="_ftn7">[7]</a> <a href="http://www.pinheironeto.com.br/Documents/Artigos/Revista_ArbitragemTributaria.pdf">http://www.pinheironeto.com.br/Documents/Artigos/Revista_ArbitragemTributaria.pdf</a>
<a href="#_ftnref8" name="_ftn8">[8]</a> <a href="https://alfonsin.com.br/especialistas-e-governo-elaboram-nova-proposta-para-arbitragem-tributria/">https://alfonsin.com.br/especialistas-e-governo-elaboram-nova-proposta-para-arbitragem-tributria/</a>
<a href="#_ftnref9" name="_ftn9">[9]</a> MARTINS, Pedro A. Batista. Apontamentos sobre a Lei de Arbitragem. Rio de Janeiro: Forense, 2008, p. 272
<a href="#_ftnref10" name="_ftn10">[10]</a> <a href="https://www25.senado.leg.br/web/atividade/materias/-/materia/137914">https://www25.senado.leg.br/web/atividade/materias/-/materia/137914</a>
<a href="#_ftnref11" name="_ftn11">[11]</a> Justiça em Números 2017: ano-base 2016/Conselho Nacional de Justiça - Brasília: CNJ, 2017, p.113
<a href="#_ftnref12" name="_ftn12">[12]</a> <a href="https://www.youtube.com/watch?v=bbrav5eoss8">https://www.youtube.com/watch?v=bbrav5eoss8</a>
<a href="#_ftnref13" name="_ftn13">[13]</a> <a href="http://www.biblioteca.pucminas.br/teses/Direito_GiannettiLVa_1.pdf">http://www.biblioteca.pucminas.br/teses/Direito_GiannettiLVa_1.pdf</a> - p. 111

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