Opinião e Análise

Paulo Ayres Barreto

Paulo Arthur Cavalcante Koury

A pandemia da Covid-19 acelerou de maneira muito intensa o processo de expansão das políticas de trabalho remoto de uma série de organizações nacionais e estrangeiras. Com a flexibilização das exigências de presença física para a condução do trabalho, os profissionais sequer precisam estar no país onde sediada a empresa para a qual trabalham, para cumprirem adequadamente as suas funções laborais. Nesse contexto, o conhecido home office ou trabalho telepresencial converte-se no anywhere office.<a href="applewebdata://B9FD7C04-E7F6-443D-8D12-CAE3B21FC487#_ftn1" name="_ftnref1">[1]</a>-<a href="applewebdata://B9FD7C04-E7F6-443D-8D12-CAE3B21FC487#_ftn2" name="_ftnref2">[2]</a>Ao identificar essa tendência, países como Bermudas e Barbados têm criado incentivos para atrair trabalhadores remotos, especialmente dos Estados Unidos.<a href="applewebdata://B9FD7C04-E7F6-443D-8D12-CAE3B21FC487#_ftn3" name="_ftnref3">[3]</a> Tudo o que se precisa é de uma conexão de internet confiável e... de atenção às questões tributárias.
Quando um ou mais empregados de uma empresa brasileira passam a exercer as suas atividades laborais no exterior, no contexto do anywhere office, um primeiro tema tributário a ser perquirido consiste na residência fiscal da pessoa física, que possui impactos nas retenções que devem ser realizadas pela empresa brasileira, ao efetuar os pagamentos de salários.
<a href="https://www.jota.info/produtos/tributos?utm_source=Banner%20site&amp;utm_medium=Artigos&amp;utm_campaign=CTA_Tributos_materias" rel="attachment wp-att-291213"><img class="size-medium wp-image-291213 aligncenter" src="https://www.jota.info/wp-content/uploads/2021/01/jota-pro-tributos-v2.jpg" alt="" width="300" height="300" /></a>
Para fins do Imposto sobre a Renda da Pessoa Física (IRPF), o primeiro fator relevante consiste em determinar a residência fiscal do empregado, que atrai a aplicabilidade dos regimes de tributação universal de rendimentos, em grande parte dos países do mundo. No Brasil, o elemento de conexão ou estraneidade para a tributação universal dos rendimentos de pessoa física consiste “lugar em que ela tiver uma habitação, em condições que permitam presumir a intenção de a manter” (DL 5.844/43, art. 171). Para os brasileiros, a verificação de residência é menos objetiva do que para os estrangeiros. Enquanto para os últimos se aplicam as regras de 184 dias de permanência no país e da residência automática caso haja relação de emprego, para os primeiros é relevante o intuito de permanência (“ânimo definitivo”) e ao chamado centro de interesses vitais.
Não obstante, no caso dos brasileiros que saiam do país com intuito de residir no exterior, estes são considerados não residentes no Brasil desde a data da saída (IN SRF 208/02, art. 3º, II), conquanto apresentem “Comunicação de Saída Definitiva do País” (art. 11-A), até o último dia do mês de fevereiro do ano-calendário subsequente. Cumulativamente, deve-se apresentar “Declaração de Saída Definitiva do País”, até o último dia do mês de abril do ano-calendário subsequente (art. 11, I), que consiste em uma declaração de ajuste referente ao período do último ano-calendário em que a pessoa residiu no Brasil. O art. 3º do Decreto-Lei 1.380/74 estabelece, ainda, a opção dos brasileiros que deixarem o País para prestar serviços no exterior a pessoa jurídica brasileira ou a sociedade de cujo capital sociedade brasileira participe com pelo menos 5% por manter a residência fiscal no Brasil.
Da perspectiva da empresa, a residência do empregado é relevante, pois, na hipótese de empregados não residentes no Brasil, que, portanto, não se submetem à Declaração de Ajuste Anual brasileira, existe previsão legal da incidência do Imposto sobre a Renda exclusivamente na fonte, à alíquota de 25% (art. 7º da Lei 9.779/99).
Ao regulamentar esse dispositivo, os arts. 746 e 765 do RIR/18 e os arts. 36 e 37 da IN SRF 208/02 fazem referência à exceção de que trata o art. 2º-A da Lei 10.168/00, que reduz a 15% a alíquota do IRRF na hipótese de pagamento a “título de remuneração de serviços de assistência administrativa ou semelhantes”. Considerando-se que esse dispositivo está vinculado à incidência da chamada CIDE-Royalties, a alíquota de 15% é restrita aos casos em que incide a referida contribuição, cujo fato gerador abrange “serviços técnicos e de assistência administrativa e semelhantes a serem prestados por residentes ou domiciliados no exterior” (Lei 10.168/00, art. 2º, § 2º, com redação determinada pela Lei 10.332/01). Segundo nos parece, ao tratar de serviços técnicos e de assistência administrativa, a lei em questão abrange serviços prestados por pessoas físicas, mas não aqueles prestados sob relação de emprego.
Nesse sentido, o art. 17 da IN RFB 1.455/2014 expressamente limita a hipótese de redução do IRRF a 15% aos rendimentos pagos a pessoas jurídicas residentes no exterior (caput), que podem ser efetivamente prestados por empregados da pessoa jurídica estrangeira ou por prestadores de serviço independentes, contratados pela pessoa jurídica estrangeira.
Um elemento adicional deve ser analisado no caso de o país de residência do empregado no exterior possuir Tratado Internacional contra a Dupla Tributação firmado com o Brasil.
A respeito, cumpre uma advertência preliminar, atinente ao conceito de “fonte do rendimento”. No Direito Tributário Internacional, a fonte do rendimento não se confunde, necessariamente, com a fonte do pagamento, que é referida pelos dispositivos transcritos supra como hipótese de incidência do IRRF. Enquanto elemento de conexão em Direito Tributário Internacional, a fonte do rendimento diz respeito à economia na qual é gerada a riqueza que se tributa, o que poderá, ou não, coincidir com o local de onde parte o pagamento. Diferentemente, no direito brasileiro doméstico, a hipótese de incidência do IRRF é fixada com referência à chamada fonte do pagamento. É dizer, as regras vigentes no Brasil determinam a retenção na fonte caso pessoa jurídica brasileira efetue pagamento ou crédito a pessoa residente no exterior, independentemente da origem econômica da renda. Para a legislação brasileira, importa a origem financeira do pagamento e não a origem econômica do rendimento.
Nesse contexto, cumpre examinar se os tratados firmados pelo Brasil bloqueiam a incidência das regras de IRRF, na hipótese de trabalho realizado no exterior para a pessoa jurídica brasileira, com pagamento realizado a partir do Brasil, que daria ensejo à exigência da retenção na fonte da ordem de 25%, conforme as regras acima examinadas.
A esse respeito, assume relevância a regra do art. 15 da Convenção Modelo da OCDE, que trata de “profissões dependentes” ou “rendimentos de emprego”. A redação desse dispositivo é notoriamente confusa, sendo objeto de fundadas críticas por parte da doutrina especializada. Não obstante, o dispositivo estabelece, como regra geral, competência tributária exclusiva ao país onde o empregado é residente, havendo previsão de competência tributária compartilhada com o país onde o trabalho é exercido, desde que satisfeitas as condições de permanência do empregado neste país por mais de 183 dias em 12 meses e os rendimentos sejam pagos por empregador local. As regras em questão podem ser assim sumarizadas:
Regra 1: Competência tributária exclusiva do país de residência do empregado;
Regra 2: Competência tributária compartilhada caso o trabalho seja exercido no território do outro Estado contratante, desde que: (i) o recebedor do salário esteja presente no outro Estado por mais de 183 dias em um período de 12 meses; (ii) a remuneração seja paga por empregador que não seja residente no país de exercício do emprego, não sendo atribuível a um estabelecimento permanente no país onde o emprego é exercido.
<blockquote class="jota-article__eye">Na hipótese de competência tributária compartilhada, aplica-se o artigo 23 da Convenção Modelo da OCDE, cuja versão utilizada nos tratados brasileiros prevê o direito ao crédito ordinário do imposto pago no país da fonte, relativamente ao país da residência do empregado.</blockquote>
Logo, a resolução da questão, na hipótese do office anywhere, demanda determinação da residência fiscal do empregado para fins do tratado, bem como se ele se insere na regra 2 acima descrita, ou não. A esse respeito, vale destacar que a residência fiscal é determinada pela lei doméstica de cada um dos países (artigo 4 dos tratados), aplicando-se a regra tie breaker caso exista dupla residência.
Considerando-se o regramento descrito, que apresenta alguma complexidade e demanda qualificações nem sempre simplórias, as empresas brasileiras com regimes de home office devem estabelecer controles para determinar o país da residência dos seus funcionários.
Além das questões referentes à residência do empregado, o regime do anywhere office, a depender da sua extensão, também poderá ter relevantes efeitos em relação: (i) à residência fiscal da própria empresa e à eventual configuração de estabelecimento permanente no exterior; (ii) à incidência ou não das contribuições previdenciárias brasileiras e estrangerias; e (iii) à eventual configuração de importação de serviços.
Em suma, não são poucos os desafios decorrentes da aplicação de regras antigas a novas modalidades de trabalho, especialmente no contexto do anywhere office.
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<a href="applewebdata://B9FD7C04-E7F6-443D-8D12-CAE3B21FC487#_ftnref1" name="_ftn1">[1]</a> https://forbes.com.br/brand-voice/2020/08/a-transformacao-do-trabalho-do-home-office-para-o-anywhere-office/ Acesso: 20/05/2021.
<a href="applewebdata://B9FD7C04-E7F6-443D-8D12-CAE3B21FC487#_ftnref2" name="_ftn2">[2]</a> https://vocesa.abril.com.br/blog/sofia-esteves/entenda-o-conceito-de-anywhere-office-o-upgrade-do-trabalho-remoto/ Acesso: 20/05/2021.
<a href="applewebdata://B9FD7C04-E7F6-443D-8D12-CAE3B21FC487#_ftnref3" name="_ftn3">[3]</a> <a href="https://www.cnbc.com/2020/11/05/working-remotely-from-paradisewhat-it-means-for-your-taxes.html">https://www.cnbc.com/2020/11/05/working-remotely-from-paradisewhat-it-means-for-your-taxes.html</a>. Acesso: 20/05/2021.

direito trabalhista

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JOTA

A tributação do trabalho remoto em país diferente da residência da empresa