Opinião e Análise

Maria Rita Ferragut

Maria Melo de Carvalho

Este artigo não tem a pretensão de discorrer sobre o erro ou acerto de decisão do <a href="https://www.jota.info/tudo-sobre/stf">Supremo Tribunal Federal</a> (STF) que, em fevereiro de 2023, encerrou o julgamento de mérito dos Temas 881 e 885 de repercussão geral, que trataram da "quebra" da coisa julgada tributária em decorrência de decisão superveniente da Corte Constitucional acerca da constitucionalidade de tributo anteriormente considerado inconstitucional. Dado o encerramento do caso, e de tudo que já foi decidido e estudado até aqui, a doutrina muito pouco acrescentaria neste momento.
Por outro lado, precisamos analisar os impactos passados e futuros da decisão, para com ela evitar mais litígios, aprender, mudar, se estruturar e pagar dentro das melhores condições disponíveis, considerando a não modulação dos efeitos.
Em breve resgate, no decorrer da década de 1990 uma grande quantidade de contribuintes obteve judicialmente o reconhecimento da inconstitucionalidade da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (<a href="https://www.jota.info/tudo-sobre/CSLL">CSLL</a>). Tais decisões baseavam-se no argumento de que a instituição da referida contribuição, por meio da <a href="https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L7689.htm#:~:text=LEI%20No%207.689%2C%20DE%2015%20DE%20DEZEMBRO%20DE%201988&amp;text=a%20seguinte%20Lei%3A-,Art.,para%20o%20imposto%20de%20renda.">Lei Ordinária 7.689/89</a>, violava o art. 146, III, 'a', da Constituição Federal, que prevê que a instituição de novos tributos deve ser feita por meio de lei complementar.
Já em 2007, a Suprema Corte julgou a Ação Direta de Constitucionalidade (ADI) 15, tendo por objeto justamente a constitucionalidade da CSLL. Na ocasião, por decisão unânime, os ministros entenderam pela inexistência de inconstitucionalidade formal e material no diploma legal, exceto pelo disposto em seus arts. 8º e 9º. A partir disso, a validade da contribuição deixou de ser questionada.
Ocorre que muitos contribuintes permaneceram não recolhendo o tributo, uma vez que se encontravam "protegidos" pelos efeitos da coisa julgada individual, decorrente de decisões definitivas próprias e que haviam afastado a tributação. Em defesa desses contribuintes, não se tratou de "correr o risco" de não pagar o tributo devido apesar de todas as consequências advindas de tal ato, mas sim de fazer jus a um direito que à época se entendia ter: sobrepor decisão definitiva favorável e não desconstituída por meio de ação rescisória, à decisão desfavorável proferida na ADI 15. 
A Receita Federal possuía entendimento diverso, e passou a autuar esses contribuintes baseando-se no fato de que as decisões transitadas em julgado não possuíam mais validade em decorrência da decisão do STF na referida ADI, norma apta a, independentemente de qualquer outro enunciado, desconstituir a decisão favorável. A partir da discussão gerada, surgiram os recursos extraordinários que deram ensejo à criação dos temas de repercussão geral aqui analisados. 
O julgamento sobre o mérito dos Temas 881 e 885 foi iniciado em 2022, por meio do plenário virtual. Após extensa discussão, o julgamento foi destacado pelo ministro <a href="https://www.jota.info/tudo-sobre/edson-fachin">Edson Fachin</a> para ser julgado em Plenário presencial. 
O julgamento presencial, por sua vez, ocorreu em 2023, tendo sido decidido que as decisões tomadas pelo Tribunal, em controle difuso de constitucionalidade, antes da criação do regime de repercussão geral, não impactariam automaticamente na coisa julgada. Já as decisões proferidas em sede de controle concentrado de constitucionalidade interromperiam automaticamente os efeitos temporais das decisões transitadas em julgado nas referidas relações, respeitadas a irretroatividade, a anterioridade anual e a noventena ou a anterioridade nonagesimal, conforme a natureza do tributo.
Nosso entendimento é de que a tese fixada, embora coerente no mérito, ao não modular seus efeitos violou a segurança jurídica dos contribuintes titulares de decisões individuais que lhe eram favoráveis, já que pela primeira vez o STF trouxe limites e contornos à vigência coisa julgada. Foi somente nesse julgamento histórico que o limite da coisa julgada no tempo foi desenhado. 
O problema, pois, reside na inovação sem observância de todo um passado, na mudança da regra do jogo sem assegurar a imutabilidade de planejamentos financeiros e jurídicos construídos ao longo dos anos e em torno da decisão judicial até então estável e definitiva.
Com o devido respeito, renunciar a uma decisão definitiva benéfica não era conduta requerida pelo sistema jurídico brasileiro, e tampouco esperada de qualquer contribuinte. Assim, apesar de a tese prever que "devem ser observadas a irretroatividade, a anterioridade anual e a noventena ou a anterioridade nonagesimal, conforme a natureza do tributo", a utilização da expressão "automaticamente", ao definir o marco temporal no qual as decisões tomadas em sede de controle concentrado interferem nos casos transitados em julgado, implica obrigatoriamente a desnecessidade de propositura de ação rescisória para que as referidas decisões sejam contestadas. Com isso, do dia para a noite, o contribuinte passou a ser devedor de voluptuosos montantes de crédito tributário que outrora inexistiam, sendo que a anterioridade parece-nos apta a proteger apenas novas situações de alteração jurisprudencial.
Foi dentro desse contexto que se depositou esperança de que, ao julgar os embargos de declaração opostos com objetivo de demonstrar a necessidade da modulação de efeitos da tese, o Tribunal faria prevalecer  a segurança jurídica. Em outras palavras, com os embargos de declaração objetivou-se esclarecer que os efeitos ex tunc da decisão, que retroagiriam até o julgamento da ADI 15, gerariam enorme impacto financeiro aos contribuintes.
Iniciado no Plenário virtual do Supremo, os aclaratórios foram levados a julgamento presencial por destaque do ministro <a href="https://www.jota.info/tudo-sobre/luiz-fux">Luiz Fux</a>. Na oportunidade da sessão virtual, a ministra <a href="https://www.jota.info/tudo-sobre/rosa-weber">Rosa Weber</a>, hoje aposentada, proferiu voto acompanhando o ministro <a href="https://www.jota.info/tudo-sobre/luis-roberto-barroso">Barroso</a> no entendimento de que a modulação de efeitos "resultaria em tratamento privilegiado, com infringência ao princípio da isonomia, garantindo às empresas que deixaram de pagar o tributo uma vantagem competitiva injusta", além de afastar a omissão acerca das multas, por, em seu ver, se tratar de efeito decorrente da decisão que não precisaria de manifestação explícita.
Na sessão presencial, o ministro <a href="https://www.jota.info/tudo-sobre/dias-toffoli">Dias Toffoli</a> divergiu parcialmente do entendimento do ministro Barroso, propondo que somente a partir de 13/2/2023 (data de publicação da ata do julgamento de mérito) as decisões proferidas em ação direta ou em sede de repercussão geral com atas de julgamento publicadas até então teriam a quebra automática da coisa julgada. Propôs ainda a preservação de eventuais pagamentos que os contribuintes já tenham realizado. Caso sua proposição não fosse acolhida, defendeu o afastamento das multas tributárias de qualquer natureza cujo fato gerador tenha ocorrido até a mesma data.
O ministro <a href="https://www.jota.info/tudo-sobre/nunes-marques">Nunes Marques</a>, por sua vez, votou pela modulação dos efeitos da decisão, em homenagem à boa-fé, à confiança legítima dos contribuintes e à segurança jurídica, a fim de declarar que a perda de eficácia da coisa julgada em matéria tributária, por equivaler a situação inédita na jurisprudência, deve emanar efeitos ex nunc, a partir da publicação da ata de julgamento do mérito.
Embora o entendimento do ministro Nunes Marques nos pareça o acertado, a maioria dos magistrados optou por seguir o entendimento proposto por Barroso. Ficou estabelecido que deveriam ser afastadas exclusivamente as multas tributárias de qualquer natureza impostas aos contribuintes que tiveram decisão favorável transitada em julgado em ações propostas para questionar a exigibilidade da CSLL e cujo fato gerador tenha ocorrido até a data da publicação da ata do julgamento de mérito, ficando preservada a incidência dos juros de mora e da correção monetária, e vedada a repetição dos valores já recolhidos referentes a multas  de qualquer natureza. 
É nesse contexto que entendemos que a negativa do STF em modular os efeitos produzidos pela tese definida nos Temas 881 e 885 de repercussão geral demonstra a opção do Tribunal em privilegiar o princípio da isonomia, em detrimento da segurança jurídica. 
Em que pese a valoração dos valores constitucionalmente assegurados ter sido necessária no caso concreto, há de se questionar a ocorrência da suposta “vantagem competitiva injusta”, premissa para que a alegada isonomia tenha se sobreposto à segurança. Os contribuintes que se encontravam protegidos pela coisa julgada não obtiveram o direito de não pagar a CSLL de maneira injustificada, muito pelo contrário: a prerrogativa de não recolher o tributo foi fruto de extenso debate judicial, amparado em provas e refinada argumentação jurídica.
Assim, os contribuintes agora se deparam com situação de enorme instabilidade jurídica passada, em que o que sempre valeu simplesmente não vale mais. E para esses contribuintes, resta agora avaliar a pertinência da adesão à transação tributária, parcelamento ou mesmo pagamentos à vista, a fim de se evitar um não exitoso embate judicial.
Quanto ao futuro, a regra do jogo agora é clara: não se tem mais a garantia indefinida no tempo, e os efeitos da coisa julgada poderão ser interrompidos em virtude de entendimento superveniente dos Tribunais Superiores em sentido contrário.

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JOTA

Impactos passados e futuros da decisão para os contribuintes

A escolha de não modulação dos Temas 881 e 885 pelo STF

Os contribuintes agora se deparam com situação de enorme instabilidade jurídica passada, em que o que sempre valeu simplesmente não vale mais