Opinião e Análise

Jersilene Moura

A <a href="https://www.jota.info/opiniao-e-analise/colunas/podtax/transacao-tributaria-a-inovacao-que-acabou-com-o-refis-ouca-o-podtax-6-23112022">transação na esfera tributária</a> foi introduzida no sistema pátrio por meio da Lei 13.988/2020. Em que pese o notável avanço desta legislação, com a solução de dívidas bilionárias anteriormente irrecuperáveis, acreditamos que a legislação poderia prever aspectos de justiça fiscal com relação a outros dois tipos de contribuinte: de um lado, aquele que se utiliza de todas as possibilidades jurídicas para se afastar do pagamento de tributos, com planejamentos tributários agressivos, para o qual deveria ser obstada a possibilidade de transação; de outro, aquele contribuinte que paga regularmente seus tributos e que, portanto, não possui dívidas, mas que poderia ter seu comportamento prestigiado pela transação tributária.
Este artigo se propõe a analisar essas duas situações, não contempladas pela legislação atual, mas que poderiam ser objeto de futura inclusão, com o aprimoramento da justiça fiscal, tanto pela penalização daquele que abusa das possibilidades de elisão fiscal, quanto pela premiação ao bom contribuinte.
O conceito de planejamento tributário agressivo não conta com uma definição no contexto da legislação brasileira, nada obstante existam arcabouços jurídicos delimitados no âmbito das organizações internacionais.
A <a href="https://www.jota.info/tudo-sobre/OCDE">OCDE</a>, no seu projeto BEPS (Base Erosion and Profit Shifting) que busca evitar a erosão da base tributável na transferência de lucros, prevê, na Ação 12, que os contribuintes revelem seus mecanismos de planejamento tributário, possibilitando que a administração tributária obtenha informações sobre possível evasão fiscal e seus riscos, de forma que a administração possa agir a tempo para evitar prejuízos à arrecadação.<a href="#_ftn1" name="_ftnref1">[1]</a>
Já a Comissão Europeia conceitua o planejamento tributário agressivo nos seguintes termos:
<blockquote class="jota-article__citation">Aggressive tax planning (ATP) consists in taxpayers' reducing their tax liability through arrangements that may be legal but are in contradiction with the intent of the law.<a href="#_ftn2" name="_ftnref2">[2]</a></blockquote>
Em suma, o planejamento tributário agressivo pode ser caracterizado como uma forma de redução do tributo por meio de condutas que até podem ser consideradas legais, mas que estão fora do contexto da justa distribuição da carga tributária almejado pela norma, sendo contrário ao seu intento.
Em que pese o referido conceito não ter sido objeto de disciplina normativa no Brasil, temos, no artigo 116, parágrafo único, do <a href="https://www.jota.info/tudo-sobre/CTN">CTN</a>, uma regra para evitar abusos na elisão fiscal. Apesar de a lei ordinária preconizada no citado parágrafo até o momento não ter sido editada, o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf) já declarou abusivos alguns planejamentos tributários, com base no art. 116, parágrafo único, como é possível ver nos julgados dos processos <a href="https://carf.fazenda.gov.br/sincon/public/pages/ConsultarJurisprudencia/listaJurisprudencia.jsf?idAcordao=7535390">11030.720089/2013-16</a> (Acórdão 2202-004.821) e <a href="https://carf.fazenda.gov.br/sincon/public/pages/ConsultarJurisprudencia/listaJurisprudenciaCarf.jsf">12448.737118/2012-69</a> (Acórdão 1201-001.136).
Vale salientar também que o STF, recentemente, por meio da Ação Direta de Inconstitucionalidade 2.446, julgou improcedente o pedido formulado na ação, mantendo hígido o referido dispositivo, ressaltando-se, nos fundamentos do voto vencedor, “que a norma impugnada visa a conferir máxima efetividade não apenas ao princípio da legalidade tributária, mas também ao princípio da lealdade tributária.”
Nesse contexto, pensamos ser interessante que a legislação que disciplina a transação tributária vede que contribuintes que engendram tais mecanismos, para evitar o pagamento do tributo devido, venham a ser beneficiados pela transação tributária.
Hoje a legislação impede somente a transação que envolva devedor contumaz, definido em lei específica, conforme prevê o art. 5º, III, da Lei 13.988, de 14 de abril de 2020. Todavia, ainda não há disciplina desta figura em lei federal, assim como não há definição em lei do que se entende por planejamento tributário abusivo.
Portanto, acreditamos que seria uma boa oportunidade disciplinar tanto o que se deve entender por devedor contumaz, quanto regulamentar o art. 116, parágrafo único, do CTN, prevendo as hipóteses de desconsideração de atos ou negócios jurídicos desprovidos de fim negocial ou empresarial, e os procedimentos que devem ser observados pela autoridade fiscal nestes casos. Assim, tanto o devedor contumaz, quanto o devedor que se utiliza de procedimentos tributários abusivos, deveriam se obstados de obter transação e os benefícios dela decorrentes, pois ao agir com o fim de prejudicar a arrecadação, falta-lhes a boa-fé necessária para desfrutar de privilégios legais que somente devem ser oportunizados àqueles que têm sua conduta pautada pela moralidade e ética.
Por outro lado, a lei de transação poderia contemplar, como mecanismo de reconhecimento e incentivo ao bom comportamento e à moralidade, aqueles contribuintes que arcam regularmente com suas obrigações tributárias.
Alguns Estados têm criado programas específicos de reconhecimento aos bons contribuintes, como o Programa Pai D'Égua do Estado do Ceará, Programa Nos Conformes no Estado de São Paulo e o Programa Confia ainda em instalação no âmbito federal.
Também se cita aqui o Convênio ICMS 153, de 10 de outubro de 2019, que “autoriza as unidades federadas que menciona a conceder desconto sobre o saldo devedor do ICMS como medida de incentivo ao contribuinte pontual e adimplente com as obrigações tributárias”.
No âmbito internacional, desde 2008, o Forum on Tax Administration (FTA), por meio do seu "Study into the Role of Tax Intermediaries", conclama o estabelecimento de relações de confiança entre fisco e contribuintes mudando esta relação para o sistema de compliance cooperativo<a href="#_ftn3" name="_ftnref3">[3]</a>.
Nada mais justo que reconhecer e premiar contribuintes que agem de forma adequada, e uma das formas seria dar-lhes também oportunidade de usufruir dos benefícios da transação tributária. Para tanto, a lei poderia prever formas mais amigáveis de pagamento, elastecimento de prazos, descontos, tudo ao amparo da lei que definiria os contornos de sua aplicação.
Desta feita, pensando na transação como um instituto em constante aperfeiçoamento, entendemos que a proibição de concessão da transação aos contribuintes que agem de forma aética e moralmente questionável por meio de planejamentos tributários agressivos e, ao mesmo tempo, o alcance do instituto àqueles contribuintes que pagam regularmente seus débitos, premiando e incentivando tal comportamento, permitiria um grande avanço a esse mecanismo de solução adequada de controvérsias.
Não temos dúvidas de que esse caminho promoveria, de um lado, maior rigor aos contribuintes que se esquivam do cumprimento de suas obrigações, e de outro, prestigiaria o compliance dos contribuintes que se esforçam para se manterem escorreitos no cumprimento de seu dever de pagar os tributos.
<hr />
<a href="#_ftnref1" name="_ftn1">[1]</a> OECD/G20 Base Erosion and Profit Shifting Project. Mandatory Disclosure Rules, Action 12 - 2015 Final Report more info: <a href="https://doi.org/10.1787/9789264241442-en">https://doi.org/10.1787/9789264241442-en</a>. p. 27.
<a href="#_ftnref2" name="_ftn2">[2]</a> <a href="https://www.europarl.europa.eu/cmsdata/150511/5%20-%2004%20european-semester_thematic-factsheet_curbing-agressive-tax-planning_en.pdf">https://www.europarl.europa.eu/cmsdata/150511/5%20-%2004%20european-semester_thematic-factsheet_curbing-agressive-tax-planning_en.pdf</a>
<a href="#_ftnref3" name="_ftn3">[3] </a>OCDE. Study into the role of tax intermediares. ISBN-978-92-64-04179-0 © OECD 2008

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Duas situações não contempladas pela legislação atual

Aspectos de justiça fiscal que poderiam ser contemplados na transação tributária

Nada mais justo que reconhecer e premiar contribuintes que agem de forma adequada, além de usufruiur dos benefícios da transação tributária