Opinião e Análise

Paulo Cesar Conrado

Reginaldo Angelo dos Santos

Renata Ferreira Leite

A partir de uma <a href="https://www.jota.info/tudo-sobre/arbitragem-tributaria" target="_blank" rel="noopener noreferrer">série de artigos</a> já publicados neste espaço, que envolvem tanto questões materiais quanto processuais acerca da arbitragem tributária como medida heterocompositiva de cunho alternativo, torna-se relevante a reflexão sobre como tal instrumento dialogaria com as normas processuais, administrativas e judiciais, relacionadas à prestação de garantias. Sem a pretensão de esgotá-lo, esse é o tema a que nos dedicaremos neste espaço, visando fornecer elementos para fomentar o debate.
<a name="_Hlk18336294"></a> Restringindo-se ao que dispõem as normas brasileiras, a arbitragem, como medida heterocompositiva e resultado do exercício da autonomia das partes, atualmente pressupõe a instauração de um conflito, podendo as partes se utilizar de meios alternativos para sua resolução por terceiros, na forma da Lei. Tais considerações decorrem tanto do Código de Processo Civil (CPC), em seu artigo 3º, § 1º, bem como do artigo 1o da Lei nº 9.307/1996.
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A despeito da previsão expressa contida no artigo 1o, § 1o da Lei nº 9.307/1996, quanto à possibilidade de submeter litígios com a administração pública ao procedimento arbitral, há relativo consenso quanto à necessidade de instituição de uma lei própria que preveja o regime para as causas tributárias<a class="sdfootnoteanc" href="#sdfootnote1sym" name="sdfootnote1anc">1</a>.
Neste sentido, o recente Projeto de Lei nº 4.257/2019, apresentado pelo Senador Antonio Anastasia, inova significativamente ao incluir na Lei nº 6.830/80, a opção pela adoção de juízo arbitral quando da apreciação de Embargos à Execução Fiscal, uma vez garantido o feito executivo por depósito em dinheiro, fiança bancária ou seguro garantia. O faz sob a presunção relativa de liquidez e certeza da dívida regularmente inscrita, nos termos do art. 204 do CTN, oferecendo uma outra via, que não a judicial, para que tal presunção possa ser ilidida por prova inequívoca a cargo do sujeito passivo, nos termos do parágrafo único do mesmo artigo.<a class="sdfootnoteanc" href="#sdfootnote2sym" name="sdfootnote2anc">2</a>.
<a name="_GoBack"></a> Em ambiente material desse naipe - em que o crédito tributário encontra-se constituído, pendente de quitação e, mais ainda, inscrito -, é natural supor que a discussão travada por iniciativa do contribuinte demande a prestação de garantia, condição fixada no plano judicial e que, por coerência, seria aplicável na via arbitral. Assim se encaminha o projeto, em absoluta consonância, parece com o estado de maturação do crédito tributário posto a desate.
Vista a questão sob essa ótica, a prestação de garantia não oficia como condição para o emprego da via arbitral, senão para situações como as destacadas no projeto de lei, que, caminhando nessa linha, se posicionou em total harmonia com o sistema jurídico-processual em geral - de cujo bojo se extrai a ordinária exigência de garantia para fins de discussão do crédito tributário quando se encontre para além do plano da exigibilidade fraca (assim entendida a que provém de sua constituição), carregando o predicado da executabilidade (ou exigibilidade forte). Assim ocorre quando, sabe-se, a via compositiva adotada é a judicial comum (dos embargos); assim também nos casos (cada vez mais presentes) de negócio jurídico processual celebrado com fundamento na Portaria PGFN nº 742/2018.
De maneira bem direta: ao prever a prestação de garantia como condição para a persecução da via arbitral, o projeto não o faz de modo a vincular as ideias de "arbitragem tributária" e "necessária prestação de garantia", mas sim atrela o decantado requisito ao especial estágio de positivação em que o crédito tributário ali tratado se encontra.
Assinalada essa premissa, diríamos em raciocínio a contrario sensu, que o crédito tributário "posto" (constituído) ou "por se por" (o que pode vir a ser constituído) - vale dizer: aqueles que seriam debatidos em ambiente processualmente anterior à Execução Fiscal (anulatória para o crédito posto; declaratória para o pressuposto), estariam naturalmente insubmissos à condição determinada pelo projeto de lei, texto que, mais do que explicitar (com total coerência, frise-se) o multicitado pressuposto (da garantia), o afasta para os casos alheios a seu alcance - justamente aqueles em que a via arbitral "substituiria" ações como as mencionadas, anulatória e declaratória.
Assentados nessas ideias, entendemos que a introdução da arbitragem tributária, quando menos em relação à questão da garantia, seguiria em linha com o sistema geral de composição de conflitos (judiciais ou não, hetero ou autocompositivos), pressupondo o cumprimento daquele específico requisito apenas nos casos em que a maturação do crédito (e da consequente gradação de exigibilidade) assim determinasse.
Não temos dúvida, de todo modo, que a oportuna introdução de arbitragem tributária relacionada a créditos menos maduros (os que seriam discutidos, lembremos, por via anulatória, declaratória ou mesmo aqueles debatidos ainda em fase administrativa), indo assim, além daqueles tratados no projeto de lei, exigiria a revisão do Código Tributário Nacional, mais especificamente de seu art. 151, qualificando a via arbitral como causa suspensiva de exigibilidade - e isso, naturalmente, sem que se exija garantia, salvo deliberação convergente das partes.
Essa providência, harmonizada com a que se vê contemplada no projeto de lei, garantiria segurança à Fazenda no que toca ao refreamento do fluxo prescricional. Ademais, asseguraria eficácia prática ao instituto da arbitragem, meio alternativo de composição de conflito cuja utilização no mundo real demanda a criação de ambiente financeiramente viável.
A propósito, Tathiane Piscitelli, ao discorrer sobre a autocomposição na solução de conflitos, destaca que é fato notório que as autuações fiscais têm se intensificado e se tornado bastante árdua para os contribuintes, em razão da imposição desmedida de multas agravadas ou qualificadas. Não raro, o crédito constituído supera, e muito, as possibilidades econômicas do contribuinte. Nessas situações, o oferecimento de uma garantia que seja capaz de abarcar a integralidade do valor em discussão beira o impossível.<a class="sdfootnoteanc" href="#sdfootnote3sym" name="sdfootnote3anc">3</a>
Isso sem contar o quão tortuoso tem se tornado o caminho da oferta de garantia nos processos judiciais no Brasil. Podemos dizer, por exemplo, que, não obstante o rol da Lei nº 6.830/80 tenha sido alargado para a inclusão do seguro garantia como caução, os nossos Tribunais vêm entendendo que tal instrumento não serve à suspensão de exigibilidade do crédito tributário, por não estar entre as opções elencadas no artigo 151 do CTN<a class="sdfootnoteanc" href="#sdfootnote4sym" name="sdfootnote4anc">4</a>. Ou seja, a alternativa criada pelo sistema normativo (tendente a facilitar o acesso à via menos custosa) sofre estrangulamento por força de interpretação restritiva de outra cláusula legal<a class="sdfootnoteanc" href="#sdfootnote5sym" name="sdfootnote5anc">5</a>. 
Portanto, a solução para aquelas teses que envolvem valores muito significativos como dedutibilidade do ágio, operações de transfer pricing, redução de capital, juros sobre capital próprio, tratados, insumos, etc, pode estar nas vias alternativas de solução de conflitos, cuja discussão poderia ocorrer ainda antes da constituição definitiva do crédito tributário, quando não seria necessário, em regra, apresentar qualquer garantia.
Em arremate, tomemos que, embora o recente PL nº 4.257/2019 só abarque a possibilidade da utilização da arbitragem para créditos tributários em fase executiva, é possível deduzir, a contrário sensu, que os constituídos (via anulatória) ou que poderiam vir a sê-lo (via declaratória ou ainda em fase administrativa), estariam naturalmente excluídos da necessidade de serem caucionados. 
Concluir de outro modo, além de desalinhar o sistema (criando paradoxal exigência na via arbitral, coisa que não se coloca no âmbito judicial), poderia causar indesejável judicialização de tema secundário, desencorajando o sujeito passivo que, apesar de ávido por uma decisão célere, esbarraria nos elevados custos da garantia, levando-o a optar pela via tradicional administrativa que, com a apresentação de defesa/recursos, provoca a suspensão automática da exigibilidade do crédito tributário em discussão, sem a necessidade de oferecer qualquer caução.
Para que exista uma evolução do instituto da arbitragem tributária no Brasil, faz-se necessário fomentar o debate, bem como cogitar todas as hipóteses aqui aventadas, inclusive com a possibilidade de alteração do CTN, a fim de que seja extrapolado o uso do instituto não somente na fase de Execução Fiscal, tal como previsto no PL nº 4.257/2019, assegurando-se efetivo acesso à jurisdição, independentemente, em muitos casos, do oferecimento de garantias.
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<div id="sdfootnote1">
<a class="sdfootnotesym" href="#sdfootnote1anc" name="sdfootnote1sym">1</a> PISCITELLI, Tathiane, MASCITTO, Andréa. “Desafios e limites da arbitragem tributária no direito brasileiro”. Revista de Arbitragem Tributária n. 8. Lisboa: CAAD, 2018 - 2. Desafios Institucionais: Norma Geral de Direito Tributário e a (IN) disponibilidade da receita tributária. <a href="http://www.pinheironeto.com.br/Documents/Artigos/Revista_ArbitragemTributaria.pdf">http://www.pinheironeto.com.br/Documents/Artigos/Revista_ArbitragemTributaria.pdf</a>
</div>
<div id="sdfootnote2">
<a class="sdfootnotesym" href="#sdfootnote2anc" name="sdfootnote2sym">2</a> <a href="https://www25.senado.leg.br/web/atividade/materias/-/materia/137914">https://www25.senado.leg.br/web/atividade/materias/-/materia/137914</a>
</div>
<div id="sdfootnote3">
<a class="sdfootnotesym" href="#sdfootnote3anc" name="sdfootnote3sym">3</a> PISCITELLI, Tathiane. “Há ambiente institucional para o uso de métodos alternativos de resolução de conflitos em matéria tributária?” In: VILLA LOBOS, Nuno, PEREIRA, Tânia Carvalhaes (org.). Arbitragem em Direito Público. Rio de Janeiro: FGV Projetos, 2019, v. 1, p. Pág. 245. <a href="https://fgvprojetos.fgv.br/sites/fgvprojetos.fgv.br/files/fgv_publicacao_arbitragem_miolo.pdf">https://fgvprojetos.fgv.br/sites/fgvprojetos.fgv.br/files/fgv_publicacao_arbitragem_miolo.pdf</a>
</div>
<div id="sdfootnote4">
<a class="sdfootnotesym" href="#sdfootnote4anc" name="sdfootnote4sym">4</a> “TRIBUTÁRIO. SUSPENSÃO DA EXIGIBILIDADE DO TRIBUTO. SEGURO-GARANTIA. IMPOSSIBILIDADE DE EQUIPARAÇÃO A DINHEIRO PARA ESSE EFEITO. APLICAÇÃO DA SÚMULA 112/STJ. (STJ – Acórdão nº 2018.02.04231-5, REsp nº 175.979-2, DJE 21/11/2018, Segunda Turma, Rel. Min. Herman Benjamin) - <a href="https://ww2.stj.jus.br/processo/revista/documento/mediado/?componente=ITA&amp;sequencial=1756529&amp;num_registro=201802042315&amp;data=20181121&amp;formato=PDF">https://ww2.stj.jus.br/processo/revista/documento/mediado/?componente=ITA&amp;sequencial=1756529&amp;num_registro=201802042315&amp;data=20181121&amp;formato=PDF</a>
</div>
<div id="sdfootnote5">
<a class="sdfootnotesym" href="#sdfootnote5anc" name="sdfootnote5sym">5</a> “TRIBUTÁRIO. AGRAVO DE INSTRUMENTO EM TUTELA CAUTELAR ANTECEDENTE. PRETENSÃO DE SUSPENSÃO DA EXIGIBILIDADE DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. APRESENTAÇÃO DE SEGURO GARANTIA - HIPÓTESE NÃO ELENCADA NO ARTIGO 151 DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL. IMPOSSIBILIDADE DE EQUIPARAÇÃO AO DEPÓSITO DO MONTANTE INTEGRAL. (TRF3 – AI nº 5012067-23.2019.4.03.0000, Rel. Des.Fed. Cecília Marcondes – Terceira Turma – DJE 14/08/2019) https://pje2g.trf3.jus.br/pje/ConsultaPublica/DetalheProcessoConsultaPublica/documentoSemLoginHTML.seam?ca=a4fb9c60b4f438041472d8e6e4d9f711e4aa7da222fdb3530d8552c21e7c4aa468adaa0916478b0114638bf79c897ed7443432d1a281c6e2&amp;idProcessoDoc=88786873
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Reais

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JOTA

Reflexões sobre sua exigência antes e após a constituição definitiva do crédito tributário

A prestação de garantia no processo arbitral tributário

Reflexões sobre sua exigência antes e após a constituição definitiva do crédito tributário