Opinião e Análise

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Maria Cecília Ferreira Albrecht

Este artigo analisa o <a href="https://portal.stf.jus.br/jurisprudenciaRepercussao/verAndamentoProcesso.asp?incidente=6317237&amp;numeroProcesso=1362742&amp;classeProcesso=RE&amp;numeroTema=1258#:~:text=Tema%201258%20%2D%20Possibilidade%20de%20manuten%C3%A7%C3%A3o,devido%20ao%20estado%20de%20origem.">Tema 1258</a> de repercussão geral, de relatoria do ministro Dias Toffoli, no qual se examina a possibilidade ou não da manutenção dos créditos de <a href="https://www.jota.info/tudo-sobre/iCMS">ICMS</a> decorrente de operação interna anterior à operação interestadual com combustíveis derivados de petróleo.
A questão envolve importante definição para o equilíbrio fiscal entre os estados e exige interpretação que não desborde dos limites constitucionais e observe a coerência e estabilidade das decisões judiciais.
<a href="https://www.jota.info/produtos/tributos?utm_source=cta-site&amp;utm_medium=site&amp;utm_campaign=campanha_tributos_q2&amp;utm_id=cta_texto_tributos_q2_2023&amp;utm_term=cta_texto_tributos&amp;utm_term=cta_texto_tributos_meio_materias">Conheça o JOTA PRO Tributos, plataforma de monitoramento tributário para empresas e escritórios com decisões e movimentações do Carf, STJ e STF</a>
A tese, aqui defendida, encontra respaldo no voto divergente inaugurado pelo ministro Alexandre de Moraes, acompanhado pelos ministros Flávio Dino e Cármen Lúcia. O julgamento está suspenso, em razão do pedido de vista apresentado pelo ministro André Mendonça, em 23/10/2025.
<h2>Estorno como preceito constitucional</h2>
O caso concreto envolve uma autuação de Minas Gerais contra uma distribuidora por aproveitamento indevido de créditos de ICMS. A empresa adquiriu combustíveis em operação interna e, ao revendê-los para outros estados (operação imune), pleiteia a manutenção dos créditos da etapa anterior.
No art. 155, § 2º, X, al. b, da CF/88 se prevê não incidir ICMS quando a operação com derivados de petróleo é destinada a outros estados, ou seja, operações interestaduais.
No art. 155, inciso II, § 2º, inc. XII, al. f da CF/88 se estabelece competir à lei complementar definir as hipóteses de manutenção de crédito de ICMS, relativamente à remessa de serviços ou mercadorias e serviços destinados a outro estado.
No art. 155, § 2º, inc. II, als. a e b, da CF/88, se dispõem que a isenção ou não incidência, salvo determinação em contrário da legislação, não implicará crédito para operações seguintes e acarretará a anulação do crédito em relação às operações anteriores.
As normas constitucionais não deixam dúvidas quanto ao regime imposto pela Constituição. Há anulação do crédito relativo às operações anteriores quando não há incidência do ICMS na operação interestadual posterior.
Não há determinação infraconstitucional em sentido contrário. A Lei Complementar 87/1996 apenas excepcionou a manutenção de crédito às mercadorias e serviços objetos de operações ou prestações destinadas ao exterior.
Pela interpretação sistemática das referidas normas não há qualquer suporte normativo que assegure a "manutenção automática" de créditos de ICMS na forma pretendida pelos contribuintes. A manutenção do crédito é uma exceção que exige disposição expressa em lei, na sua falta, a anulação é mandamento que se impõe<a href="#_edn1" name="_ednref1">[1]</a>.
<h2>O silêncio eloquente da EC 42/2003</h2>
Ponto relevante a ser traçado é a distinção do regime jurídico constitucional adotado entre o regime tributário destinado às exportações e às operações interestaduais com combustíveis derivados de petróleo.
No art. 155, inc. X, § 2º, al. a da CF/88 (na redação da Emenda n. 42/2003), apenas se assegurou a manutenção e aproveitamento de crédito do montante do imposto cobrado nas operações e prestações anteriores para operações que destinem mercadorias para o exterior.
Há, na espécie, verdadeiro silêncio eloquente, como destacado pelo Ministro Alexandre de Moraes, em seu voto divergente, que “quando a norma quis assegurar a manutenção, ela o fez de forma literal. Tentar equiparar as duas situações via interpretação judicial é criar norma constitucional nova, invadindo a competência legislativa”.
Interpretação em contrário ensejaria a criação de norma constitucional e contraposta à legislação infraconstitucional sobre o tema. Estar-se-ia estendendo o tratamento da imunidade tributária conferida, de forma expressa, às operações de mercadorias ao exterior às operações internas anteriores à interestaduais de remessa de petróleo e derivados a outro estado.
Haveria, evidente, ampliação de benefício fiscal, abrangendo até mesmo atividades internas realizadas no estado de origem, em total desacordo com o art. 155, §2º, X, al. b e inc. II, al. f, da Constituição.
<h2>Ajuste federativo e não benefício fiscal</h2>
O escopo da norma constitucional na previsão da não incidência tributária às operações que destinem a outros estados petróleo e derivados é favorecer o estado não produtor e não o consumidor final do imposto, com o fim de diminuir as desigualdades regionais em razão dos poucos estados produtores de petróleo e seus derivados. Nesse sentido, é fundamental a jurisprudência consolidada do STF no RE 198.088<a href="#_edn2" name="_ednref2">[2]</a> e na ADI 4171<a href="#_edn3" name="_ednref3">[3]</a>.
No julgamento do RE 198.088, o Supremo Tribunal Federal foi instado a pronunciar sobre a constitucionalidade do art. 2º, § 1º, inc. III, da Lei Complementar n. 87/1996. Na oportunidade, anotou-se que a norma constitucional (art. 155, § 2º, X, al. b, da CF/88) representa imunidade tributária restrita ao estado de origem sem atingir o estado de destino, a quem compete tributar todas as operações do ciclo econômico de produtos derivados de petróleo, desde a remessa até o consumo.
Em que pese constar no trecho “desde a produção até o consumo”, o entendimento firmado foi no sentido de que a norma prevista no inc. X, do § 2º do art. 155 da CF/88 é restrita ao estado de origem e não abrange o estado de destino, a quem caberá a totalidade do ICMS.
No julgamento da ADI 4171, o STF afirmou que “em razão de a saída interestadual da gasolina C ser imune ao ICMS, não poderia, à luz do art. 155, § 2º, II, b, a distribuidora que realizasse essa operação manter os créditos do imposto relativo às operações anteriores com o AEAC, devendo, portanto, realizar a anulação simplesmente escritural dos créditos (o estorno mediante recolhimento desbordaria do comando constitucional)”.
Também no julgamento dos Embargos de Declaração no Agravo de Instrumento 468.900<a href="#_edn4" name="_ednref4">[4]</a>, o Supremo Tribunal manifestou que, salvo determinação em contrário, a não incidência de ICMS acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores.
O ajuste federativo previsto no art. 155, § 2º, X, al. b, da CF/88 garante a totalidade do imposto ao estado de destino nas remessas de petróleo e seus derivados, mas mantém as regras de tributação interna anteriores.
<h2>Princípio do destino e o equívoco da manutenção de crédito</h2>
O relator Dias Toffoli, sustenta, em seu voto, a ocorrência do "princípio do destino puro" em que teria a Constituição estabelecido "verdadeira transferência tributária", assegurando que a integralidade do ICMS sobre combustíveis derivados de petróleo pertença exclusivamente ao estado onde ocorre o consumo. O relator afirma que o estorno de créditos na origem geraria uma "dupla oneração" ao consumidor final, pois o custo do imposto retido na origem seria repassado ao preço, somando-se à tributação integral no destino.
Contudo, essa interpretação desvirtua a lógica da competência tributária por três razões: a) confusão entre competência tributária e técnica de arrecadação; b) princípio do destino não autoriza a subvenção reversa; c) inexistência de bitributação ou efeito cascata.
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A prevalecer a tese do relator, o STF estaria, na prática, criando créditos de ICMS artificiais. Se o estado de origem for impedido de estornar o crédito das etapas anteriores, ele será obrigado a suportar ônus financeiro sem contrapartida de arrecadação na saída imune.
O princípio do destino, delineado no art. 155, § 2º, X, al. b da CF/88, representa ajuste de competência federativa em favor de estados não produtores, por autorizar o estado de destino a tributar a operação interestadual pela sua alíquota interna cheia.
Todavia, esse princípio não interfere na autonomia tributária do estado de origem sobre as etapas internas anteriores. A imunidade tributária que ocorre na saída do combustível e seus derivados ao estado de destino não confere ao contribuinte o direito de transformar o estado de origem em garantidor de créditos de operações em que este mesmo estado foi impedido de tributar a saída.
Assim, se estaria forçando o estado de origem a suportar um ônus financeiro sem contrapartida de arrecadação, configurando benefício fiscal à margem da lei, que representaria "mero lucro financeiro" e uma "violação às avessas" da não cumulatividade, como ressaltado no voto do ministro Alexandre de Moraes.
Ainda, o fundamento do voto do Relator de que o estorno geraria bitributação ignora que a não cumulatividade não é um princípio absoluto. Não há ofensa à regra da não cumulatividade do imposto. A situação decorre de excepcionalidade criada pela CF/88, nos termos do art. 155, §2º, II, al. B.
Também não ofende o princípio da tributação integral dos derivados do petróleo no estado de destino, eis que realizada a operação de venda do combustível ao consumidor final, o produto do ICMS sobre essa operação reverterá em sua integralidade à unidade federada onde ocorrer o consumo, ou seja, o estado de destino.
<h2>Distinguishing quanto ao Tema 689</h2>
Ademais, não se aplica ao caso, o entendimento firmado no <a href="https://portal.stf.jus.br/jurisprudenciaRepercussao/verAndamentoProcesso.asp?incidente=4402648&amp;numeroProcesso=748543&amp;classeProcesso=RE&amp;numeroTema=689">Tema 689</a>/STF<a href="#_edn5" name="_ednref5">[v]</a>, no qual foi examinada a norma do art. 155, § 2º, X, al. b, da CF/88 quanto à operação interestadual de fornecimento de energia elétrica a consumidor final para emprego na industrialização e não no consumo.
O exame da ratio decidendi daquele precedente revela que sua transposição para o caso dos combustíveis e derivados de petróleo (Tema 1258) é tecnicamente equivocada. No Tema 689, a energia elétrica é tratada sob a ótica da industrialização. A energia é considerada insumo essencial que integra o custo de um novo produto que será, ao final da cadeia, tributado pelo ICMS. Já no cenário do Tema 1258, trata-se de distribuidoras que adquirem o combustível para posterior operação interestadual imune.
No caso da energia elétrica para industrialização, a sistemática de partilha do imposto segue a lógica da neutralidade da cadeia produtiva. Por outro lado, a imunidade dos combustíveis derivados de petróleo nas operações interestaduais tem um propósito constitucional específico: favorecer o estado de destino não produtor, prevenindo desigualdades regionais.
Não se extrai de um precedente voltado à preservação da não cumulatividade em processos industriais (energia) autorização para a manutenção de créditos em operações que visam o reequilíbrio federativo entre estados produtores e consumidores (combustíveis).
<h2>Conclusão</h2>
A pretensão de manutenção de créditos no estado de origem, no contexto do Tema 1258 da repercussão geral, carece de suporte normativo, revelando-se hipótese que ignora a exceção à não cumulatividade e à revelia do silêncio eloquente do constituinte reformador, subvertendo a lógica da repartição federativa para chancelar criação de créditos artificiais de ICMS.
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Imperativo que o STF, na continuação de julgamento do recurso extraordinário, fixe a tese de que a manutenção do crédito, no caso, é vedada. Do contrário, estará o Judiciário abdicando de sua função essencial de jurisdição para atuar como legislador positivo, transmutando uma norma de competência tributária em benefício fiscal inconstitucional em prol do contribuinte.
A tese a ser consolidada no Tema 1258 deve reafirmar que a imunidade nas operações interestaduais com combustíveis é um ajuste de competência entre entes federados, e não um salvo-conduto para a erosão das bases tributárias de origem, garantindo-se, assim, a autonomia dos estados na gestão de suas receitas internas anteriores à operação interestadual.
<hr />
<a href="#_ednref1" name="_edn1">[1]</a> RE 635.688, Relator Ministro Gilmar Mendes, Plenário, DJe 13/02/2015.
<a href="#_ednref2" name="_edn2">[2]</a> RE 198.088, Relator Ministro Ilmar Galvão, Plenário, DJ 05/09/2003.
<a href="#_ednref3" name="_edn3">[3]</a> ADI 4171, Relatora Ministra Ellen Gracie,  Redator p/ o Acórdão Ministro Ricardo Lewandowski, Plenário, DJe 21/08/2015.
<a href="#_ednref4" name="_edn4">[4]</a> AI 468.900 ED, Relator Ministro Gilmar Mendes, Segunda Turma, DJe 21/11/2008.
<a href="#_ednref5" name="_edn5">[5]</a> RE 748.543, Relator Ministro Marco Aurélio, Redator p/ o Acórdão Ministro Alexandre de Moraes, Plenário, DJe 10/09/2020.

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Por que a divergência do ministro Alexandre de Moraes deve prevalecer

Vedação à manutenção de crédito de ICMS no tema 1258/RG

Por que a divergência do Ministro Alexandre de Moraes deve prevalecer