Rodrigo Antônio Calixto Mello

A simples afirmação de que os bens imóveis de propriedade dos entes públicos não podem ser tributados por Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbano (IPTU) ou por Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (ITR) constitui uma obviedade, afinal há disposição constitucional expressa que reconhece a chamada imunidade recíproca (art. 150, VI, a). Contudo, orientação recente adotada pelo Supremo Tribunal Federal revela situações em que, mesmo permanecendo sob a propriedade do ente público, o fato de o imóvel ter o seu uso transferido a particulares gera repercussão direta na manutenção da imunidade.
Veja-se o que se passa especificamente em relação ao IPTU, que, segundo o art. 34 do Código Tributário Nacional, pode ter como contribuinte tanto o proprietário do imóvel, o titular do seu domínio útil ou o seu possuidor.
Inicialmente, deve se destacar a interpretação restritiva que tradicionalmente é feita em relação a esse dispositivo em virtude de o constituinte reconhecer a competência dos Municípios para instituição de imposto sobre a propriedade imobiliária, e não sobre a posse (art. 156,I/CF). Assim, em uma interpretação do Código Tributário à luz do texto constitucional, não é qualquer posse que se considera fato gerador do imposto, mas somente a posse exercida com intenção de domínio definitivo (animus domini), verificada, por exemplo, em posses aptas a gerar a aquisição da propriedade por usucapião (posse ad usucapionem). Como bem destaca José Eduardo Soares de Melo, “é controvertida a consideração da posse como fato gerador do IPTU, pois, se de um lado se compreende tratar de situação nitidamente distinta da propriedade (materialidade prevista na CF), em razão de inocorrer o domínio do imóvel, implicando a ampliação da competência municipal por norma infraconstitucional (art. 32, CTN); de outro, é justificável a sua tipificação como fato gerador no caso da posse ad usucapionem (atendimento a requisitos que possibilitem postular o domínio).”<a href="#_ftn1" name="_ftnref1">[1]</a>
Não por outra razão, não se reconhece a qualidade de contribuinte do IPTU ao mero locatário de um bem imóvel<a href="#_ftn2" name="_ftnref2">[2]</a>, ao passo esse reconhecimento é chancelado em relação ao promitente comprador nos contratos de promessa de compra e venda.<a href="#_ftn3" name="_ftnref3">[3]</a>
No tocante a imóveis pertencentes a entes públicos, o raciocínio parece se manter o mesmo, qual seja, sendo a posse direta sem animus domini exercida por um particular sobre um bem público, não se atribui a esse particular a qualidade de contribuinte do IPTU, devendo, portanto, ser mantida a regra imunizatória.
Nesse sentido, é remansosa a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça no sentido de que a outorga de uso de bens públicos a concessionárias de serviço público não faz dessas empresas contribuintes do imposto que, potencialmente, poderia incidir sobre esses imóveis.<a href="#_ftn4" name="_ftnref4">[4]</a>
Vale destacar, também, um precedente do Tribunal bastante elucidativo, referente a áreas públicas internas a condomínios fechados. Nesses núcleos habitacionais fechados, é comum que o loteamento seja aprovado com a reserva ao Município das áreas vedes e do sistema viário interno ao núcleo habitacional. Como, porém, essas áreas serão utilizadas de forma exclusiva pelos moradores do condomínio, o Município concede-lhes o uso. A questão que chegou ao Superior Tribunal de Justiça foi justamente sobre a possibilidade de o Município-concedente cobrar IPTU sobre essas áreas. O acórdão da 2ª Turma obteve a seguinte ementa:
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TRIBUTÁRIO. BEM PÚBLICO. IMÓVEL. (RUAS E ÁREAS VERDES). CONTRATO DE CONCESSÃO DE DIREITO REAL DE USO. CONDOMÍNIO FECHADO. IPTU. NÃO-INCIDÊNCIA. POSSE SEM ANIMUS DOMINI. AUSÊNCIA DO FATO GERADOR DO TRIBUTO (ARTS. 32 E 34, CTN).
<ol>
<li>A controvérsia refere-se à possibilidade ou não da incidência de IPTU sobre bens públicos (ruas e áreas verdes) cedidos com base em contrato de concessão de direito real de uso a condomínio residencial.</li>
<li>O artigo 34 do CTN define como contribuinte do IPTU o proprietário do imóvel, o titular do seu domínio útil ou o seu possuidor a qualquer título. Contudo, a interpretação desse dispositivo legal não pode se distanciar do disposto no art. 156, I, da Constituição Federal. Nesse contexto, a posse apta a gerar a obrigação tributária é aquela qualificada pelo animus domini, ou seja, a que efetivamente esteja em vias de ser transformada em propriedade, seja por meio da promessa de compra e venda, seja pela posse ad usucapionem. Precedentes.</li>
<li>A incidência do IPTU deve ser afastada nos casos em que a posse é exercida precariamente, bem como nas demais situações em que, embora envolvam direitos reais, não estejam diretamente correlacionadas com a aquisição da propriedade.</li>
<li>Na hipótese, a concessão de direito real de uso não viabiliza ao concessionário tornar-se proprietário do bem público, ao menos durante a vigência do contrato, o que descaracteriza o animus domini.</li>
<li>A inclusão de cláusula prevendo a responsabilidade do concessionário por todos os encargos civis, administrativos e tributários que possam incidir sobre o imóvel não repercute sobre a esfera tributária, pois a instituição do tributo está submetida ao princípio da legalidade, não podendo o contrato alterar a hipótese de incidência prevista em lei. Logo, deve-se reconhecer a inexistência da relação jurídica tributária nesse caso.</li>
<li>Recurso especial provido.</li>
</ol>
(REsp 1091198/PR, Rel. Ministro CASTRO MEIRA, SEGUNDA TURMA, julgado em 24/05/2011, DJe 13/06/2011)
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Nota-se, porém, que essa construção jurisprudencial, que mantém a imunidade tributária em relação a imóveis públicos mesmo que esses imóveis estejam sendo utilizados por terceiros, deverá ser revisitada ao se considerar duas recentes decisões proferidas pelo Supremo Tribunal Federal.
No primeiro caso, com julgamento concluído pelo Tribunal Pleno no dia 06 de abril (RE 594015), chegou-se à seguinte tese de repercussão geral: “a imunidade recíproca, prevista no art. 150, VI, a, da Constituição não se estende a empresa privada arrendatária de imóvel público, quando seja ela exploradora de atividade econômica com fins lucrativos. Nessa hipótese é constitucional a cobrança do IPTU pelo Município.” No caso concreto, discutia-se a possibilidade de Município cobrar IPTU em relação a imóvel da União arrendado a sociedade de economia mista. No voto do relator, Min. Marco Aurélio, é ressaltado “o prejuízo causado às finanças municipais em face da impossibilidade de tributar-se imóveis utilizados na exploração de atividades privadas”, tendo o Ministro se valido da previsão contida no art. 34 do CTN para considerar que o possuidor, independentemente de essa posse ter ou não animus domini, também pode ser considerado contribuinte do IPTU.<a href="#_ftn5" name="_ftnref5">[5]</a>
Já no segundo caso, julgado pelo Pleno em seguida, no dia 19 de abril (RE 601720), fixou-se a seguinte tese de repercussão geral: “incide o IPTU, considerado imóvel de pessoa jurídica de direito público cedido a pessoa jurídica de direito privado, devedora do tributo.” Vale destacar que, nesse processo, fora proferida decisão pelo Superior Tribunal de Justiça em sentido frontalmente contrário à tese vitoriosa na Suprema Corte, tendo se reafirmado naquele tribunal “o entendimento de que somente é contribuinte do IPTU o possuidor que tenha animus domini.”
Da leitura dessas decisões, pergunta imediata que surge é: poderia se concluir pela reconfiguração na sujeição passiva em relação a esses impostos, podendo se pensar na inclusão de todo e qualquer possuidor, independentemente de a sua posse ser ou não exercida com intenção de domínio definitivo (animus domini)? Assim, além de uma empresa privada a quem está cedido uso de um bem público poder ser considerada contribuinte do IPTU, uma empresa privada locatária de um bem privado também poderá ser considerada contribuinte desse tributo?
Ainda que essa pareça uma decorrência natural, não há indicativo de que esse seja o caminho que venha a ser trilhado. Isso porque, ao não se reconhecer a qualidade de contribuinte a uma empresa privada a quem está cedido uso de um bem público, simplesmente não há recolhimento do imposto em favor da municipalidade, tendo em vista que o proprietário do bem é beneficiário da imunidade recíproca. Por outro lado, ainda que a locatária de um bem privado não seja considerada devedora do IPTU, essa qualidade poderá ser atribuída, sem qualquer vacilação, ao proprietário do bem.
Nesse sentido, nota-se que, independente de um desejável tratamento uniforme em relação aos contribuintes do IPTU, o que se pretendeu com essas decisões foi simplesmente garantir a sua incidência no caso de o uso de um bem público ser transferido a um particular – seja para fins de incremento das receitas dos municípios brasileiros, seja para inibir o que seria uma espécie de favorecimento anti-isonômico a particulares usuários de bens públicos.
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<a href="#_ftnref1" name="_ftn1">[1]</a> PAULSEN, Leandro; MELO, José Eduardo Soares de. Impostos; federais, estaduais e municipais. 5. ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2010. p. 285.
<a href="#_ftnref2" name="_ftn2">[2]</a> Constitui jurisprudência consolidada no âmbito do Superior Tribunal de Justiça a conclusão de que o locatário de imóvel urbano não ostenta a condição de contribuinte do IPTU. No AgRg no AREsp 789835, por exemplo, lê-se que “o locatário, por não ostentar a condição de contribuinte ou de responsável tributário, não tem legitimidade ativa para postular a declaração de inexistência de relação jurídica tributária, bem como a repetição de indébito referente ao IPTU, à Taxa de Conservação e Limpeza Pública ou à Taxa de Iluminação Pública.”
<a href="#_ftnref3" name="_ftn3">[3]</a> Dentre outros diversos precedentes do Superior Tribunal de Justiça, restou assentado no REsp n°. 752815 que o “possuidor, na qualidade de promitente-comprador, pode ser considerado contribuinte do IPTU, conjuntamente com o proprietário do imóvel.” No tocante à promessa de compra e venda, vale destacar dispositivo constante no art. 150, §3° da Constituição Federal que prevê expressamente a situação de a promessa de compra e venda não exonerar o promitente comprador de bem público (que ainda não é o legítimo proprietário do bem) da obrigação de pagar os impostos relativos ao imóvel, cumprindo destacar, também, a Súmula 583 do Supremo Tribunal Federal que, editada nos idos de 1976, já previa que o “promitente-comprador de imóvel residencial transcrito em nome de autarquia é contribuinte do imposto predial territorial urbano.”
<a href="#_ftnref4" name="_ftn4">[4]</a> Ver, nesse sentido: AgInt no AREsp 876108.
<a href="#_ftnref5" name="_ftn5">[5]</a> Essa investigação em relação à qualidade da posse foi destacada pelo Min. Edson Fachin em voto vencido do qual se extrai a seguinte passagem: “no que toca ao art. 34 do CTN, parece-nos majoritária na doutrina tributária e na jurisprudência pátria a interpretação de que a liberdade de conformação legislativa do ente tributante está adstrita à posse que, per se, possa conduzir à propriedade, haja vista que é incompatível com a Constituição Federal de 1988 a eleição de meros detentores de terras públicas, isto é, desprovidos de posse ad usucapionem, como contribuintes de IPTU.”

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Tributação de bens públicos nos tribunais superiores

O que diz a jurisprudência