Antônio Augusto Souza Dias Júnior

Carlos Eduardo de Biasi

A indústria de jogos eletrônicos movimenta cifras consideráveis, sendo um setor de entretenimento ainda mais pujante do ponto de vista econômico que a indústria do cinema e da música juntos<a href="applewebdata://23CB12A4-CA17-4D8E-B334-0040A48913BD#_ftn1" name="_ftnref1">[1]</a>. Aliada a essa expressiva rentabilidade, as constantes evoluções tecnológicas encontram terreno fértil no mundo dos “games”.
<a href="https://www.jota.info/produtos/tributos?utm_source=Banner%20site&amp;utm_medium=Artigos&amp;utm_campaign=CTA_Tributos_materias" rel="attachment wp-att-291213"><img class="size-medium wp-image-291213 aligncenter" src="https://www.jota.info/wp-content/uploads/2021/01/jota-pro-tributos-v2.jpg" alt="" width="300" height="300" /></a>
As gerações de videogames foram evoluindo de sistemas de arcade aos consoles domésticos, portáteis, e, agora, com a internet, permitiu que jogadores de diferentes partes do mundo interajam, simultaneamente, em uma mesma plataforma online.
No ano de 2021, percebe-se a difusão dos jogos desenvolvidos na blockchain<a href="applewebdata://23CB12A4-CA17-4D8E-B334-0040A48913BD#_ftn2" name="_ftnref2">[2]</a>, como é o caso do “Axie Infinity”, que roda na Ronin, uma sidechain<a href="applewebdata://23CB12A4-CA17-4D8E-B334-0040A48913BD#_ftn3" name="_ftnref3">[3]</a> ligada à blockchain do Ethereum e que se vale do conceito “play-to-earn”<a href="applewebdata://23CB12A4-CA17-4D8E-B334-0040A48913BD#_ftn4" name="_ftnref4">[4]</a>. O jogo permite que os jogadores possam comprar, vender, procriar, treinar e colocar em combate criaturas/personagens, chamadas Axies, que são tokens não fungíveis (NFT)<a href="applewebdata://23CB12A4-CA17-4D8E-B334-0040A48913BD#_ftn5" name="_ftnref5">[5]</a>registrados na rede blockchain e que podem render recompensas aos usuários.
<h3>O jogo Axie Infinity e seu modelo econômico</h3>
Apesar de já existirem alguns jogos baseados em blockchain seguindo o modelo “play-to-earn”, este artigo abordará apenas o Axie Infinity, em razão de ter se tornado a aplicação mais usada da rede Ethereum e de sua relevância em termos de movimentação de receitas.
Para adentrar no universo (ou metaverso) deste jogo, é necessária a aquisição de no mínimo três NFTs (normalmente precificados em Ethereum “ETH”), correspondentes, cada um, a uma criatura única (Axie) para que se possa montar um time. Essas criaturas são geradas por um processo de “procriação” (breeding) entre Axies já existentes. Ou seja, o acasalamento virtual de dois Axies gera um ovo (outra NFT) que após alguns dias dará origem a um novo Axie único. Esse processo de breeding também tem um custo e envolve a utilização de dois criptoativos do tipo token fungível, o Axie Infinity Shard (“AXS”) e outro criptoativo gerado pelo jogo o “Smooth Love Portion” (SLP) que será detalhado mais à frente. O proprietário dos Axies submetidos ao breeding (Breeder) terá também a propriedade dos ovos gerados (novos Axies), que poderão ser vendidos no marketplace do jogo pelo valor ofertado pelo vendedor. A venda de ovos e Axies está sujeita a uma “taxa/comissão” cobrada pela empresa desenvolvedora do jogo.
As recompensas obtidas pelos jogadores do Axie Infinity são unidades do já mencionado “Smooth Love Portion” (SLP) também considerado um token fungível e negociável em Exchange. As SLPs são geradas pelo protocolo à medida que tarefas e missões diárias são executadas no modo aventura (“Player Vs. Enviroment” ou “PVE”) ou quando batalhas com Axies de propriedade de outros jogadores são vencidas no modo arena (“Player vs Player” ou “PVP”). O valor das   “SLP” geradas pelo jogo também varia de acordo com o mercado e não há, portanto, nenhuma garantia do valor de uma unidade de SLP. A conversão de SLP ou AXS em moeda fiduciária (moeda fiat) ocorre mediante a transferência desses criptoativos de uma carteira (wallet) compatível para outra em operações realizadas entre pessoas (Peer to Peer ou P2P) ou por meio de uma exhange de criptoativos, que permita o saque em moeda fiat.
<h3>Tributação das operações realizadas no ambiente do Axie Infinity pelo Imposto de Renda</h3>
A tributação aplicável às operações com criptoativos é um tema que por si só gera inúmeras discussões, mas ao se analisar as operações realizadas no âmbito do Axie Infinity essas discussões são potencializadas, podendo ser citadas:  (a) eventual valorização dos criptoativos ((normalmente ETH) estaria sujeita à apuração de ganho de capital no momento em que forem utilizados para aquisição dos NFTs (Axies)?(b) tais NFTs caem no conceito de criptoativos trazido pela IN RFB 1.888/19? (c) o breeding de Axies é tributável quando um novo ovo ou Axie é gerado e o Breeder passa a ter propriedade sobre ele ou apenas quando ele for vendido? (d) os SLPs recebidos como recompensa são tributáveis à medida de seu recebimento ou apenas quando de sua futura alienação? (e) Os SLPs recebidos são tributáveis como rendimentos de qualquer natureza sujeitos à tabela progressiva do IRPF ou como ganho de capital? (f) Em sendo tributáveis, seria possível deduzir custos e despesas incorridos no mês (internet, energia, depreciação de equipamentos) para reduzir a tributação aplicável?; (g) Qual seria o custo de aquisição dos novos ovos e Axies gerados no processo de breeding, o valor de custo de aquisição original dos AXSs e SLPs comprados anteriormente, o valor do custo de aquisição dos AXSs e SLPs na data em que foram utilizados no processo de breeding ou custo zero?; (h) todas as transações realizadas dentro do jogo deveriam ser reportadas mensalmente à RFB  na declaração de criptoativos à medida que ocorrerem ou apenas quando os ativos forem alienados ou transferidos?.
Está longe de se ter respostas definitivas sobre todas as dúvidas levantadas, mas na visão aqui exposta essas seriam as soluções mais adequadas às perguntas formuladas acima considerando uma visão sistêmica da legislação tributária em vigor:
<ul>
<li>Em que pesem os argumentos existentes para sustentar a não tributação da valorização dos criptoativos (ex. ETH) quando de sua utilização para a aquisição de NFTs (Axies), por se tratar de uma permuta de ativos, não se pode ignorar o fato de que o art. 3º, parágrafo 3º, da Lei nº 7.313/88 expressamente considera a permuta de ativos como um evento sujeito à apuração de ganho de capital e, portanto, tributável às alíquotas de 15% a 22,5%. A esse respeito deve-se observar que eventuais ganhos de capital em operações realizadas no mês abaixo do valor de 35 mil reais não devem ser oferecidos à tributação, diante da isenção prevista no 22, II da Lei 9.250/1995 e da extensão de sua aplicação aos criptoativos como já reconhecida pela Receita Federal do Brasil.</li>
<li>As NFTs (Axies) não poderiam, a princípio, ser considerados criptoativos, pois não seriam caracterizadas como “uma representação digital de valor denominada em sua própria unidade de conta”, tal como definido no art. 5º, inciso I da IN RFB nº 1.888/19. Todavia, não é possível descartar a possibilidade de equiparação das transações com NFT às demais operações com criptoativos, pela aproximação que possuem com o ambiente e tecnologia dos demais criptoativos;</li>
<li>O ovos e Axies gerados no processo de breeding deveriam estar sujeitos à tributação sobre o ganho de capital apenas no momento em que eles forem alienados, eis que por possuírem características de um ativo não fungível, no momento do seu surgimento sequer haveria como determinar o seu valor de mercado para fins de sujeição à tributação pelo imposto de renda das pessoas físicas;</li>
<li>Os SLPs recebidos também só deveriam ser tributados em caso de futura e eventual alienação. No entanto, diferentemente das NFTs, o valor dos SLPs recebidos a título de recompensa pode ser determinado, a qualquer momento, pela cotação obtida em exchanges, o que atrairia a discussão acerca da possibilidade de serem oferecidos à tributação à medida de seu recebimento pela tabela progressiva do IRPF (7% a 27,5%).Tal interpretação poderia ser fundamentada no fato de que o jogador estaria desempenhando um labor ao receber recompensas no jogo, dedicando tempo e esforço para obtenção desses rendimentos.</li>
<li>A interpretação que parece ser a mais provável de ser adotada, contudo, é a de que os SLPs recebidos deveriam estar sujeitos à apuração do ganho de capital e tributados à alíquotas de 15% a 22,5% apenas quando forem alienados.</li>
<li>Não existe previsão legal que autorize a dedução de custos e despesas incorridos no mês (internet, energia, depreciação de equipamentos) para reduzir a tributação aplicável sobre eventual ganho de capital auferido na alienação de criptoativos. Todavia seria defensável sustentar que eventuais custos incorridos para operacionalizar a transação, incluindo eventuais taxas de rede, comissões e corretagens cobradas por exchanges, cujo ônus tenha sido suportado pelo alienante, sejam integradas ao custo de aquisição dos ativos alienados (art. 17 inc. II da IN SRF 84/01)</li>
<li>O custo original de aquisição dos AXSs e SLPs consumidos no processo de breeding apurado com base no preço médio de suas respectivas aquisições poderia ser integrado ao custo de aquisição dos ovos e Axies gerados. Em relação às SLPs recebidas a título de recompensa, bem como os AXSs adquiridos com tais SLPs, estes só deveriam integrar o custo de aquisição dos novos ovos e Axies gerados no processo de breeding caso tenham sido submetidos à tributação nas operações anteriores, i.e. quando do consumo dos SLPs e AXSs no processo de breeding ou quando da conversão de SLPs em AXSs. Do contrário, caso se adote a premissa de que o consumo de SLPs ou a sua conversão em AXSs não seria um evento tributável, o custo de aquisição dos novos ovos e Axies gerados deveria, necessariamente, ser igual a zero;</li>
<li>Todas as transações realizadas dentro do jogo deveriam ser reportadas na declaração de criptoativos apenas quando os ativos forem efetivamente alienados ou transferidos em operações realizadas em exchange domiciliada no exterior ou em operações realizadas fora de Exchange e somente quando o valor mensal das operações com criptoativos, isolado ou conjuntamente, ultrapassar R$ 30.000,00 (trinta mil reais), em observância ao art. 6º, § 1º da IN 1.888/2019. As operações realizadas em exchanges no Brasil são automaticamente reportadas pelas próprias exchanges.</li>
</ul>
Este texto adota a premissa de que a realidade dos jogos “play-to-earn” em blockchain ganhará cada vez mais espaço, atraindo não só aqueles interessados por games ou criptoativos, mas também pessoas que conseguem uma renda complementar nessa economia descentralizada (distribuição de receitas entre desenvolvedores e jogadores). O crescente aumento do número de jogadores ao redor do mundo já demonstra essa tendência. A implementação de torneios e um incremento na competitividade do jogo em batalhas (PvP) podem contribuir para que as perguntas sobre os impactos tributários da obtenção de criptoativos em jogos  desenvolvidos na blockchain como o Axie Infinity se tornem cada vez mais relevantes.
O texto reflete a opinião pessoal dos autores e tem por objetivo analisar única e exclusivamente os aspectos fiscais relacionados à política econômica do jogo. Considerando a necessidade de um alto investimento inicial para poder jogar e a ausência de garantias em relação à devolução do capital despendido, os riscos de perda financeira e de sustentabilidade econômica do jogo no longo prazo devem ser avaliados com cuidado pelos novos jogadores.
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<a href="applewebdata://23CB12A4-CA17-4D8E-B334-0040A48913BD#_ftnref1" name="_ftn1">[1]</a> “(...) a indústria de jogos está avaliada em US$ 163,1 bilhões. Com isso, o setor é responsável por mais da metade do valor da indústria de entretenimento, confirmando a já conhecida estatística de que é maior que o mercado de cinema e música juntos.” Mercado de games agora vale mais que indústrias de música e cinema juntas. Disponível em: “https://canaltech.com.br/games/mercado-de-games-agora-vale-mais-que-industrias-de-musica-e-cinema-juntas-179455/”. Acesso em 28/07/2021.
<a href="applewebdata://23CB12A4-CA17-4D8E-B334-0040A48913BD#_ftnref2" name="_ftn2">[2]</a> São várias as definições e as utilizações do termo “blockchain”. A acepção aqui adotada é aquela segundo a qual “blockchain” é uma tecnologia baseada em criptografia, construída e executada em uma rede descentralizada que permite a verificação de dados e transações de forma pública e imutável. “A blockchain is a new technology, a product of cryptography, invented as a solution to a problem in the design of digital money. This would seem to place it well within the ambit of the economics of information and new technology, or the economics of money. But it has quickly escaped that box, now appearing as something far more general, namely a technology for decentralization.” DAVIDSON, Sinclair; DE FILIPPI, Primavera; POTTS, Jason. Economics of Blockchain, p. 6. Disponível em: “https://papers.ssrn.com/sol3/papers.cfm?abstract_id=2744751”. Acesso em 27/07/2021.
<a href="applewebdata://23CB12A4-CA17-4D8E-B334-0040A48913BD#_ftnref3" name="_ftn3">[3]</a> Sidechain é uma blockchain que valida dados de outras blockchains. Essa tecnologia foi desenvolvida como uma alternativa para promover integração entre blockchains e adicionar funcionalidades, sem a necessidade de se modificar os scripts das blockchains. Disponível em <a href="https://pt.wikipedia.org/wiki/Sidechain">https://pt.wikipedia.org/wiki/Sidechain</a> Acesso em 27/07/2021.)
<a href="applewebdata://23CB12A4-CA17-4D8E-B334-0040A48913BD#_ftnref4" name="_ftn4">[4]</a> “The key difference between Axie and a traditional game is that Blockchain economic design is used to reward our players for their contributions to the ecosystem. This new model of gaming has been dubbed ‘play to earn’.” Official Axie Infinity Whitepaper, last updated December 2020. Disponível em: “https://whitepaper.axieinfinity.com/”. Acesso em 28/07/2021.
<a href="applewebdata://23CB12A4-CA17-4D8E-B334-0040A48913BD#_ftnref5" name="_ftn5">[5]</a> Para Mustafa Bal e Caitlin Ner em trabalho apresentado à Universidade de Harvard disponível em <a href="https://arxiv.org/pdf/1905.04795.pdf">https://arxiv.org/pdf/1905.04795.pdf</a>  definem NFTs da seguinte forma: “Os ativos criptográficos podem variar em termos de fungibilidade ou não fungibilidade. A fungibilidade é uma característica de um token que determina se os itens ou quantidades do tipo semelhante podem ser inteiramente substituíveis ​​durante a troca ou utilidade. Um token não fungível (NFT) é um token criptograficamente único e não replicável.(...) Os tokens não fungíveis, portanto, oferecem um sistema aprimorado para registrar e controlar a propriedade de ativos exclusivos. A propriedade, juntamente com qualquer informação relevante, pode ser registrada e mantida permanentemente no blockchain.

Tributação das operações realizadas no ambiente do Axie Infinity pelo IR das PFs

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JOTA

Constantes evoluções tecnológicas encontram terreno fértil no mundo dos games

As constantes evoluções tecnológicas encontram terreno fértil no mundo dos games