Neste segundo artigo da série, trataremos de recentes desdobramentos dos julgados que reconheceram o direito de os contribuintes excluírem o ICMS da base de cálculo das contribuições ao PIS e a COFINS.

Trataremos da Solução de Consulta n. 13/2018 (“Solução de Consulta 13”) e da recente Instrução Normativa n. 1911/2019 (“IN n. 1911/2019”), ambas da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB), e as consequentes inseguranças levadas a efeito para os contribuintes por meio desses atos da RFB (ao leitor que não leu o primeiro artigo, talvez valha tomar pé da discussão e lê-lo, prestando atenção, principalmente, nos argumentos levados pela União Federal relativos ao confronto entre o ICMS destacado e o ICMS pago).

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O que diz a Solução de Consulta 13?

A Solução de Consulta 13 surgiu a partir de questionamentos de um contribuinte que estava intrigado quanto à metodologia de cálculo do ICMS a ser excluído da base de cálculo do PIS/COFINS. Basicamente, foram apresentadas duas linhas de raciocínio:

a) A primeira vertente considera que deve ser excluído o ICMS destacado na Nota Fiscal de saída (que representa a receita do contribuinte); e

b) A segunda vertente considera que deve ser o ICMS pago ou recolhido, decorrente do confronto entre créditos e débitos na apuração fiscal do contribuinte.

Diante da dicotomia apresentada, a RFB se posicionou pela segunda linha interpretativa. As autoridades tributárias federais deixaram claro que o ICMS da base de cálculo do PIS/COFINS a ser excluído seria o imposto recolhido (ou a recolher). E a razão para esta conclusão – afora a citação de trechos do julgado – foi, basicamente, a de que a receita do Estado seria apenas aquilo que é pago em dinheiro pelo contribuinte, desprezando-se a parcela paga em créditos.

O que diz a IN n. 1911/2019?

A IN n. 1911/2019 foi editada para consolidar as normas de PIS/COFINS, revogando as Instruções Normativa que tratavam da mesma matéria.

A nova IN, de algum modo, quis refletir a posição colocada na Solução de Consulta 13. Por meio do seu artigo 27, parágrafo único, inciso I, esta dispôs que o montante a ser excluído seria o valor mensal do ICMS “a recolher”.  A expressão é repetida nos demais incisos, que respaldam a metodologia de:

a) Segregar o ICMS a recolher com base no percentual existente de receita bruta refletida no CST, a fim de ser excluído em cada uma das bases de cálculo mensal das contribuições (isso caso o contribuinte auferir receitas tributadas por diversos regimes de PIS/COFINS); e

b) Considerar o ICMS a recolher como aquele valor escriturado na EFD-ICMS/IPI (escrituração fiscal digital do ICMS e do IPI), transmitida mensalmente.

Além disso, um segundo ponto importante é que a nova IN não reproduziu dispositivo da IN SRF 404/2004 (que dispunha sobre o regime não cumulativo do PIS/COFINS), que expressamente indicava que o ICMS integrava o valor do custo de aquisição de bens e serviços e que, portanto, compunha a base de cálculo do crédito das contribuições, apuradas pelo regime não cumulativo.

As razões para essa previsão na IN antiga eram as seguintes:

• O ICMS incidiria sobre o valor de aquisição das mercadorias, incluídos aí o preço e o próprio imposto; e
• Os créditos de PIS/COFINS incidem sobre os valores de aquisição das mercadorias, o que inclui o próprio ICMS (e o próprio PIS/COFINS, diga-se), na forma dos artigos 3º, §1º, da Lei n. 10.637/2002 e Lei n. 10.833/2003.

Esta exclusão reflete, pois, uma possível mudança de posicionamento da RFB que é contraditório até mesmo com a Solução de Consulta 13 (e com o quanto defendido nos Embargos de Declaração pendentes de julgamento). Além disso, a eventual exclusão do ICMS também do crédito das contribuições (para aqueles inseridos no regime não cumulativo, evidentemente) jamais foi objeto de qualquer discussão administrativa ou judicial, o que faz com que essa novel redação seja, no mínimo, surpreendente.

Quais são os impactos trazidos nos atos da RFB?

Quanto à discussão sobre qual ICMS deve ser excluído da base de cálculo do PIS/COFINS, note o leitor que a Solução de Consulta e a IN usam a expressão “ICMS a recolher”. Tal terminologia, em nossa avaliação, serve apenas para deixar claro que, na visão da autoridade tributária brasileira, eventual inadimplência do ICMS, em nada afasta o direito de o contribuinte realizar a exclusão da base de cálculo do PIS/COFINS.

Assim, não se faz necessária a prova do efetivo recolhimento do ICMS aos cofres estaduais, mas apenas que tal valor seja declarado como devido (portanto, “a recolher”).

Caso o STF venha a decidir que o ICMS a ser excluído é o destacado em documentos fiscais, a posição da Solução de Consulta restará definitivamente enterrada e abrirá margem para uma nova discussão, que é a da exclusão do ICMS da base de cálculo dos créditos de PIS/COFINS, consoante adiantado pela IN n. 1911/2019.

Do contrário, se a decisão do STF adotar a linha do ICMS pago, certamente haverá muitas discussões sobre a metodologia de cálculo, pois a Solução de Consulta 13 definitivamente não resolve inúmeros problemas, como, por exemplo, contribuintes que gozem de incentivos fiscais de ICMS e impactos de créditos relativos à aquisição de bens do ativo (abordaremos esses temas em artigo futuro).

O saldo dos atos da RFB, portanto, é: mais insegurança jurídica, que obriga os contribuintes a judicializar novas questões, tornando infindável a discussão jurídica em torno da tal exclusão do ICMS da base do PIS e da Cofins.

No próximo artigo trataremos das novas teses tributárias surgidas a partir desta.

Carlos Eduardo de A. Navarro – Consultor Tributário de Viseu Advogados, professor da pós-graduação em Direito Tributário da Fundação Getulio Vargas (FGVLaw) e juiz do Tribunal de Impostos e Taxas de São Paulo (TIT/SP).
João Vitor Kanufre Xavier da Silveira – Advogado especialista em Direito Tributário e Economia Digital de Viseu Advogados.