Grupo de Pesquisa sobre Jurisprudência do TIT do NEF/FGV Direito SP

<h3>I – Introdução</h3>
A Constituição da República (CF/88), no artigo 155, §2º, II, positiva que o ICMS será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal.
O Artigo 155, §2º, II, “a” e “b” da CF/88 ressalva, todavia, que a isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da legislação, não implicará crédito para compensação com o montante devido nas operações ou prestações seguintes, bem como acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores.
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Dessa forma, a isenção<a href="#_ftn1" name="_ftnref1">[1]</a> e não incidência são exceções constitucionais do direito ao exercício da não-cumulatividade.
Vale ressaltar, igualmente, que a Constituição da República, no artigo 155, §2º, XII, “g”, determina que a concessão de incentivos e benefícios fiscais<a href="#_ftn2" name="_ftnref2">[2]</a>, pelos Estados e Distrito Federal, é condicionada à deliberação desses Entes Políticos.
Nesse passo, a relevância do presente trabalho reside em assoalhar o entendimento do Tribunal de Impostos e Taxas acerca da interpretação e aplicação das normas de redução de base de cálculo, alíquotas diferenciadas, isenção e não-incidência no ICMS.
<h3>II - Metodologia</h3>
Foi adotado como corte metodológico o período compreendido entre agosto de 2009 e maio de 2017 e os critérios de pesquisa: i. Redução de base de cálculo; ii. Alíquotas diferenciadas; e iii. Isenção e não incidência.
Referidos preceitos foram pesquisados no âmbito dos temas: a. Restrições legais; b. Operações sujeitas ao ICMS/ST; c. Operações envolvendo solventes<a href="#_ftn3" name="_ftnref3">[3]</a>; e d. Operações envolvendo produtos agropecuários<a href="#_ftn4" name="_ftnref4">[4]</a>.
Entre os 1.528 acórdãos resultantes do processo de pesquisa, foram selecionados e apreciados, ao todo, 63 deles, que serviram de suporte para este trabalho.
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<li> Restrições legais:</li>
</ol>
No que tange à restrição legal de aproveitamento do crédito, em pesquisa levada a efeito nos dias 01, 02 e 03 de agosto de 2017, foram encontrados 973 acórdãos, por meio das palavras chaves “uso e consumo”; “uso”; “consumo” e “Simples Nacional”. Nenhum dos acórdãos foram analisados em razão da impertinência com o tema pesquisado<a href="#_ftn5" name="_ftnref5">[5]</a>.
<ol>
<li> Operações sujeitas ao ICMS/ST:</li>
</ol>
No que tange ao subitem “Operações sujeitas ao ICMS/ST”, a pesquisa foi realizada nos dias 12, 19, 20, 23 e 24 de agosto de 2017. Foram pesquisados 339 acórdãos e selecionados 22<a href="#_ftn6" name="_ftnref6">[6]</a>.
As palavras chaves pesquisadas foram: “substituição tributária base de cálculo”, “substituição tributária alíquota”, “substituição tributária isenção”, “substituição tributária não incidência”, “st base cálculo redução”, “st base cálculo reduzida”, “st alíquota”, “substituto base cálculo redução”, “st isenção”, “substituição isenção”, “substituto isenção”, “st incidência”, “substituição incidência” e “substituição CONFAZ”.
<ol>
<li> Operações envolvendo solventes<a href="#_ftn7" name="_ftnref7">[7]</a>:</li>
</ol>
O estudo resultou improdutivo em relação às operações envolvendo solventes. A pesquisa foi realizada no dia 24 de agosto de 2017, utilizando-se as palavras chaves "solvente redução base cálculo"; " operações envolvendo solventes"; "operações solventes"; " solventes"; "solvente alíquota"; "envolvendo solventes"; "operações solventes não incidência" e "isenção operações envolvendo solventes". Foram encontrados 10 acórdãos, porém nenhum preencheu as condições deste trabalho<a href="#_ftn8" name="_ftnref8">[8]</a>.
<ol>
<li> Operações envolvendo produtos agropecuários</li>
</ol>
Por fim, o último subitem do estudo tem como objeto operações com produtos agropecuários. A investigação foi restrita à concessão de isenções e de reduções de base de cálculo do ICMS em saídas de insumos relacionados a atividades agrícolas e agropecuárias, bem como à apicultura; aquicultura; avicultura; cunicultura; ranicultura e sericultura, dentre outras.
A pesquisa foi levada a efeito nos dias 04, 07, 12 e 13 de julho de 2017, valendo sublinhar que os termos pesquisados<a href="#_ftn9" name="_ftnref9">[9]</a> se resumiram a: “decisão<a href="#_ftn10" name="_ftnref10">[10]</a>”; “Convênio ICMS 100/1997”; “Convênio 100/97”; “Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento (MAPA)”; “agricultura; pecuária; abastecimento”; “MAPA”; bem como todos os produtos mencionados no texto do Convênio ICMS 100/1997, tais como “inseticida”, “herbicida”, “ureia”, “dessecante”, “adubo” etc.
Como resposta, foram encontradas 206 decisões, destas restaram selecionadas 68 decisões, sendo descartadas 21 delas, em razão de: a) julgamentos convertidos em diligência; b) decisões recorridas anuladas; c) concomitância de objeto com ações em curso no Poder Judiciário; d) recursos não conhecidos; e e) recursos cujo objeto não guardavam relação com o tema pesquisado.
Portanto, foram selecionadas 47 decisões, das quais: a) 34 (trinta e quatro) recursos ordinários; b) 2 (dois) recursos de ofício; c) 6 (seis) recursos especiais; d) 1 (um) recurso voluntário; e) 1 (um) complemento de julgado de recurso ordinário e f) 3 (três) recursos mistos (recursos de ofício e ordinário simultâneos).
<h3>III – Análise Da Jurisprudência</h3>
III.1 - Operações sujeitas ao ICMS/ST
Dentre as operações sujeitas ao ICMS/ST, foi verificada a existência das seguintes discussões: (i) falta de recolhimento do imposto em razão da falta de comprovação do preenchimento dos requisitos legais; e (ii) falta do recolhimento do ICMS, pelo cálculo incorreto do tributo, em razão de benefício fiscal concedido, unilateralmente, por Unidade da Federação.
No tocante à primeira discussão, concernente à falta de recolhimento do ICMS-ST em razão do não preenchimento dos requisitos legais, foi verificada a existência de três casos, dois deles<a href="#_ftn11" name="_ftnref11">[11]</a> dizem respeito à aplicação de redução de base de cálculo, prevista no Anexo II, do RICMS, o outro julgamento<a href="#_ftn12" name="_ftnref12">[12]</a> apreciou questão relativa à falta de pagamento do ICMS decorrente não comprovação da saída isenta da mercadoria.
Em todos os casos não houve dissenso sobre o método gramatical de interpretação da norma, concentrando-se a discussão nos requisitos legais exigidos pela regra para o benefício e o seu preenchimento pelo contribuinte.
<a href="https://www.jota.info/wp-content/uploads/2018/05/b5370dce8a3806f8d94e76a60ed92b44.png"><img class="aligncenter wp-image-135525 size-full" src="https://www.jota.info/wp-content/uploads/2018/05/b5370dce8a3806f8d94e76a60ed92b44.png" alt="" width="573" height="146" /></a>
Quanto à discussão acerca da falta de recolhimento do ICMS, devido ao cálculo incorreto do tributo em razão da concessão de benefício fiscal por outro Estado da Federação, desprovido de prévia autorização pelo CONFAZ, foi recorrente no Tribunal de Impostos e Taxas do Estado de São Paulo, no período pesquisado.
As autuações, do Estado de São Paulo, no caso, encontraram fundamento no argumento de que o benefício fiscal concedido unilateralmente não possui eficácia jurídica, nos termos do artigo 155, §2º, XII, “g”, da Constituição da República, e da Lei Complementar nº 24/75. Em face dessa premissa, exigiu a diferença entre o imposto recolhido e o que deveria ter sido pago ao Estado de São Paulo, caso o benefício fiscal não houvesse sido considerado para o cálculo do tributo.
Os contribuintes autuados, por outro lado, defendem a lisura do procedimento adotado consubstanciado nos seguintes argumentos: (i) a parcela supostamente dispensada por outro Estado não pode ser reclamada por São Paulo, que já recebeu o ICMS que lhe era devido e não tem legitimidade para suportar tal cobrança; (ii) se o Estado de São Paulo discorda de incentivos fiscais concedidos por outros Estados, deveria ajuizar Ação Direta de Inconstitucionalidade para contestá-los, (iii) as normas que concederam o benefício fiscal não teriam sido revogadas e nem julgadas inconstitucionais pelo Supremo Tribunal Federal, permanecendo regulares os seus efeitos; (iv) não pode o Estado de São Paulo declarar ineficaz a norma de outro Estado e (v) o contribuinte não pode ser punido por eventual concessão ilegal de benefício pelo Estado.
A Câmara Superior do Tribunal de Imposto e Taxas do Estado de São Paulo se posicionou no sentido de que os benefícios fiscais concedidos ao arrepio do CONFAZ são inconstitucionais e confirmou as autuações promovidas pelo Fisco, conforme quadro abaixo:
<a href="https://www.jota.info/wp-content/uploads/2018/05/934a9be4dd04f7e108756fd54aa54b45.png"><img class="aligncenter wp-image-135526 size-full" src="https://www.jota.info/wp-content/uploads/2018/05/934a9be4dd04f7e108756fd54aa54b45.png" alt="" width="577" height="147" /></a>
III.2 – Operações envolvendo produtos agropecuários
O tema relativo a benefícios fiscais, no âmbito do Contencioso Administrativo, abrange o produto final resultante do trabalho agrícola e agropecuário e os insumos utilizados na respectiva atividade econômica, tais como fertilizantes, adubos, produtos químicos aplicáveis à atividade, rações animais, entre outros.
Vale ressaltar que o ponto controvertido sobre o tema, identificado no estudo, converge para a hermenêutica da regra de isenção do artigo 111, II, do Código Tributário Nacional. Restou evidenciado, por meio da pesquisa, que o entendimento do Tribunal de Impostos e Taxas é que a interpretação da norma de isenção, em atendimento ao artigo 111, II, do CTN, deverá ser literal. Abaixo, a tabela refletindo a pesquisa:
<a href="https://www.jota.info/wp-content/uploads/2018/05/744724bfd6ea1af9148ba806a7c234e5.png"><img class="aligncenter wp-image-135527 size-full" src="https://www.jota.info/wp-content/uploads/2018/05/744724bfd6ea1af9148ba806a7c234e5.png" alt="" width="571" height="147" /></a>
Em resumo, este é o posicionamento do Tribunal de Impostos e Taxas sobre os temos objeto do estudo realizado.
<h3>IV – CONCLUSÃO</h3>
No que diz respeito à atribuição de benefício fiscal desprovido de autorização do CONFAZ, notou-se que prevaleceu o entendimento de que a concessão unilateral pelo Ente da Federação não possui eficácia jurídica, nos termos do artigo 155, §2º, XII, “g”, da Constituição da República, e da Lei Complementar nº 24/75. Em face dessa premissa, o Tribunal de Impostos e Taxas do Estado de São Paulo manteve as autuações que exigiam a diferença entre o imposto recolhido e o que deveria ter sido pago ao Estado de São Paulo, caso o benefício fiscal não houvesse sido considerado para o cálculo do tributo.
Quanto à interpretação das regras de isenção, o entendimento é uníssono de que o posicionamento jurisprudencial deverá ser literal , em atendimento ao artigo 111, II, do CTN,.
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Fábio Nieves Barreira
Coordenador do Grupo de Pesquisa “Redução da base de cálculo, alíquotas diferenciadas, isenção e não incidência” do Projeto Observatório de Jurisprudência do TIT – FGV/SP, Mestre em direito tributário (PUC/SP), Professor da Fundação Instituto de Administração (FIA), Vice-Presidente do Conselho Estadual de Defesa do Contribuinte do Estado de São Paulo (CODECON), 1º Diretor Adjunto do Departamento Jurídico do CIESP, ex Juiz do Tribunal de Impostos e Taxas de São Paulo (TIT), ex Conselheiro do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais do Ministério da Fazenda (CARF), Advogado.
Eduardo Suessmann
Pesquisador do Grupo de Pesquisa “Redução da base de cálculo, alíquotas diferenciadas, isenção e não incidência” do Projeto Observatório de Jurisprudência do TIT – FGV/SP, Mestrando em Direito Tributário (FGV/SP), LLM em Direito Societário (Insper), Especialista em Direito Tributário (PUC), Bacharel em Direito (FMU), Advogado.
Fábio Henrique Galinari Bertolucci
Pesquisador do Grupo de Pesquisa “Redução da base de cálculo, alíquotas diferenciadas, isenção e não incidência” do Projeto Observatório de Jurisprudência do TIT – FGV/SP, Master – Maestría Internacional en Administración Tributaria y Hacienda Pública – Instituto de Estudios Fiscales, Madrid, Espanha, Pós-Graduado em Direito Tributário pela Escola Fazendária do Estado de São Paulo (FAZESP) e Instituto Brasileiro de Estudos Tributários (IBET), Bacharel em Direito pela Pontifícia Universidade Católica de São Paulo (PUC/SP), Formado em Engenharia Mecânica pela Universidade Mackenzie, ex Diretor Adjunto do Tribunal de Impostos e Taxas de São Paulo (TIT), ex Juiz do Tribunal de Impostos e Taxas de São Paulo.
Guilherme de Meira Coelho
Pesquisador do Grupo de Pesquisa “Redução da base de cálculo, alíquotas diferenciadas, isenção e não incidência” do Projeto Observatório de Jurisprudência do TIT – FGV/SP, Mestrando em Direito Tributário (FGV/SP), Especialista em Direito Tributário (IBET/SP) e em Direito Processual Tributário (PUC/SP), Advogado.
Isabel Delfino Silva Massaia
Pesquisadora do Grupo de Pesquisa “Redução da base de cálculo, alíquotas diferenciadas, isenção e não incidência” do Projeto Observatório de Jurisprudência do TIT – FGV/SP, Mestranda em Direito Tributário (FGV/SP), Especialista em Direito Tributário (USP), Especialista em Direito Tributário Internacional (IBDT), Membro da Comissão Especial de Direito Tributário (OAB / SP) e da Comissão de Contencioso Administrativo Tributário (OAB / SP), Advogada.
Eurico Marcos Diniz de Santi
Coordenador Geral do Projeto Observatório de Jurisprudência do TIT – FGV/SP, Doutor e Mestre em Direito Tributário (PUC/SP), Professor de Direito Tributário (FGV/SP), Coordenador do Núcleo de Estudos Fiscais da FGV/SP, Diretor do Centro de Cidadania Fiscal, Consultor e Parecerista.
Eduardo Perez Salusse
Coordenador Geral do Projeto Observatório de Jurisprudência do TIT – FGV/SP, Doutorando em Direito Tributário (PUC/SP), Mestre em Direito Tributário (FGV/SP), Bacharel em Direito (PUC/SP), ex Juiz do Tribunal de Impostos e Taxas de São Paulo, Advogado.
Lina Santin 
Coordenadora Geral do Projeto Observatório de Jurisprudência do TIT – FGV/SP, Mestranda em Direito Tributário (FGV/SP), LL.M em Direito Tributário (INSPER), Bacharel em Direito (Mackenzie), Advogada.
Dolina Sol Pedroso de Toledo
Coordenadora Geral do Projeto Observatório de Jurisprudência do TIT – FGV/SP, Mestre em Direito Político e Econômico (Mackenzie), Bacharel em Direito (Mackenzie), Advogada.
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<a href="#_ftnref1" name="_ftn1">[1]</a> Para fins deste trabalho, redução de base de cálculo e alíquotas diferenciadas serão tratados como isenção.
<a href="#_ftnref2" name="_ftn2">[2]</a> São considerados benefícios fiscais, neste estudo, redução de base de cálculo, alíquotas diferenciadas, isenção e não-incidência.
<a href="#_ftnref3" name="_ftn3">[3]</a> Positivadas no artigo 53, do Anexo II, do RICMS.
<a href="#_ftnref4" name="_ftn4">[4]</a> Convênio CONFAZ nº 100/97.
<a href="#_ftnref5" name="_ftn5">[5]</a> Foram pesquisados os termos redução de base de cálculo, alíquotas diferenciadas, isenção e não incidência, nos temas Simples Nacional e Uso e Consumo. No que tange ao assunto Simples Nacional, o resultado da investigação foi negativo, em razão da vedação legal ao creditamento do ICMS por empresas optantes do Simples Nacional, consoante Inteligência do artigo 23, da Lei Complementar nº 123/06. Quanto ao emprego dos aludidos signos ao tema Uso e Consumo, a resposta da perquirição foi insatisfatória, devido ao disposto no artigo 20, §1º, da Lei Complementar nº 87/96, que proíbe o aproveitamento do crédito dos impostos nas hipóteses de aquisição de mercadorias gravadas de benefícios fiscais, com as exceções legais.
<a href="#_ftnref6" name="_ftn6">[6]</a> Os acórdãos descartados não possuíam conexão com o tema pesquisado.
<a href="#_ftnref7" name="_ftn7">[7]</a> Positivadas no artigo 53, do Anexo II, do RICMS.
<a href="#_ftnref8" name="_ftn8">[8]</a> Entende-se que, para operações envolvendo solventes, a alíquota do ICMS é de 25 %, nos termos da Lei Estadual nº: 13.918, de 22 de dezembro de 2009, que acrescentou o item 26 ao § 5º do artigo 34 da Lei Estadual nº 6.374/89. É qualificado como solvente, de acordo com a legislação, todo e qualquer hidrocarboneto líquido derivado de frações resultantes do processamento de petróleo, frações de refinaria e indústrias petroquímicas, independentemente da designação que lhe seja dada, com as exceções que a lei descreve.  Os efeitos de tal dispositivo encontram-se definidos no artigo 55, item XXVII, do RICMS. Tal situação de majoração de alíquota, para os solventes, está alinhada à justificativa de alteração da legislação na forma do Ofício GS/CAT nº: 579, de 27 de outubro de 2009, do Sr. Secretário de Fazenda de São Paulo Mauro Ricardo Machado Costa, nos seguintes termos: "O inciso VIII do artigo 12 eleva para 25 % a alíquota dos solventes. A elevação da alíquota do solvente tem por objetivo eliminar a vantagem econômica gerada pela fraude resultante do acréscimo de solvente à gasolina. Essa medida não resultará em acréscimo da carga tributária dos produtos que utilizam o solvente como insumo, uma vez que adquirente irá se creditar do imposto recolhido e esse título". Desta forma, operações envolvendo solventes não estão contempladas em: "Redução da base de cálculo, Alíquotas Diferenciadas, Isenção e Não Incidência"; por possuírem tratamento de alíquota majorada (25%).
<a href="#_ftnref9" name="_ftn9">[9]</a> Não foram pesquisados os termos “isenção”, “redução de base de cálculo” e “benefício fiscal”, pois trariam inúmeros autos de infração em nada relacionadas com o assunto desejado, que seriam descartados, como, por exemplo, os relacionados com a guerra fiscal do ICMS.
<a href="#_ftnref10" name="_ftn10">[10]</a> O termo “acórdão” foi preterido, porque o signo “decisão”, nesta hipótese, abarca maior quantidade de resultados.
<a href="#_ftnref11" name="_ftn11">[11]</a> AIIM nº 31548817 e AIIM nº 40728523.
<a href="#_ftnref12" name="_ftn12">[12]</a> AIIM nº 31599540.

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JOTA

A posição do TIT/SP em casos de redução de base de cálculo, alíquota diferenciada, isenção e outras situações

Observatório do TIT: Alíquotas diferenciadas, isenção e não incidência

Uma análise das posições do TIT/SP em processos envolvendo redução de base de cálculo, alíquotas diferenciadas, isenção e não-incidência do ICMS.