Grupo de Pesquisa sobre Jurisprudência do TIT do NEF/FGV Direito SP

Coincidindo com o período de recesso do Tribunal de Impostos e Taxas – e, por essa razão, face a ausência de decisões proferidas nos últimos 15 dias – o presente artigo tem por objetivo chamar a atenção para um tema que acreditamos ocupará a pauta de julgamento deste Tribunal em 2020.
De fato, ainda são poucas as decisões exaradas por esse Tribunal e que se dedicaram a analisar a aplicação da regra definida pela Resolução no 13 do Senado Federal, dispositivo legal que limitou à 4% a alíquota do ICMS nas operações interestaduais com bens e mercadorias importados do exterior.
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Seja por se tratar legislação relativamente recente, seja pela própria complexidade do assunto, como veremos adiante, os questionamentos fiscais acerca da correta aplicação da alíquota reduzida pelos contribuintes avolumam-se ano a ano de forma considerável.
Observadas as decisões selecionada para análise nesse artigo, cujo único critério de pesquisa na base de julgados divulgada pelo próprio TIT foi a palavra “CAMEX”, identificamos 8 decisões proferidas entre os anos de 2016 a 2019, as quais se dedicaram a julgar acusações fiscais dessa natureza. Especificamente para os anos de 2016 a 2018 o critério acima retorno com apenas 1 decisões por ano.
Somente no ano de 2019, contudo, foram julgados os demais 5 processos, fato que desde já nos faz acreditar que a quantidade deve aumentar agora em 2020. Antecipando-nos, assim, às considerações que adiante serão desenvolvidas, o balanço geral das decisões selecionadas foi:
<ul>
<li>Dentre as 8 decisões localizadas, 3 afastaram a aplicação da alíquota reduzida de 4% sob a alegação de que não teria sido comprovado pelos contribuintes nestes processos a origem das mercadorias: se importadas ou com conteúdo de importação superior a 40% (AIIM 4.075.546-0, AIIM 4.097.255-0 e AIIM 4.066.488-0)</li>
<li>Outras 3 decisões igualmente mantiveram as respectivas pretensões fiscais fundamentando-se na impossibilidade de declaração de ilegalidade da norma (AIIM 4.117.835-0); ausência de comprovação da peculiaridade dos produtos e a correspondente descrição indicada na Resolução CAMEX no 79/12 (AIIM 4.118.720-9) e, por fim, na impossibilidade de análise do argumento de “carga efetiva” em decorrência da aplicação da redução de base de cálculo em operações calculadas com alíquota equivocada (AIIM 4.066.775-3)</li>
<li>Por fim, foram localizadas 2 decisões que cancelaram as autuações fiscais sob o fundamento da alteração do critério jurídico do lançamento, na medida em que o questionamento acerca da correta classificação fiscal das mercadorias autuadas não havia sido aposto nos relatórios circunstanciados que acompanharam os autos de infração (AIIM 4076484-9 e AIIM 4.083.070-6)</li>
</ul>
Assim e com base nestas decisões, as quais a seguir passamos a analisar individualmente, buscamos por ora e com fundamento neste passado, traçarmos uma perspectiva para os julgamentos futuros sobre esta matéria, os quais acreditamos se avolumarão neste ano que se inicia.
A RESOLUÇÃO Nº 13 DO SENADO FEDERAL E A INAPLICABILIDADE DA ALÍQUOTA DE 4% AOS BENS SEM SIMILARES NACIONAIS IDENTIFICADOS NA LISTA CAMEX (RESOLUÇÃO CAMEX Nº 79/12)
Conforme amplamente divulgado pela mídia, a Resolução nº 13 do Senado Federal, publicada em 26 de abril de 2012, pretendeu, primordialmente, por fim à chamada “Guerra dos Portos”, onde as diferenças de alíquotas do ICMS permitiam aos estados conceder benefícios fiscais para as empresas que importassem produtos pelos seus portos. Assim ficou registrado, inclusive, na própria exposição de motivos da mencionada norma.
A possibilidade legal do Senado Federal dispor sobre alíquotas de ICMS em operações interestaduais e de exportação de bens encontra-se constitucionalmente assegurada no artigo 155, § 2o, inc. IV. 
Nesse contexto, a Resolução nº 13 estabeleceu a alíquota de 4% para as operações interestaduais com bens e mercadorias importados, quaisquer que fossem os estados de origem e destino. Essa regra geral, contudo, restou excepcionada por algumas hipóteses, dentre elas a situação em que estes bens e mercadorias importados não possuam similares nacional. Assim, e em detrimento da regra geral – alíquota a 4%  – todos os produtos de origem estrangeira sem similares nacionais permanecem tributados à alíquota interestadual regular.
Com o objetivo de se definir, então, quais seriam os bens e mercadorias não fabricados no Brasil, por determinação expressa da própria Resolução do Senado, foi transmitida à Câmara de Comércio Exterior (CAMEX), atualmente vinculada ao Ministério da Economia, a responsabilidade de elaborar uma listagem identificando tais produtos. Em 1º de novembro de 2012, a CAMEX publicou a Resolução nº 79, definindo:
Art. 1º Para fins exclusivamente do disposto no inciso I do § 4º do art. 1º da Resolução do Senado nº 13, de 2012, a lista de bens e mercadorias importados do exterior sem similar nacional compõe-se de:
I - bens e mercadorias sujeitos a alíquota de zero ou dois por cento do Imposto de Importação, conforme previsto nos anexos I, II e III da Resolução Camex nº 94, de 8 de dezembro de 2011, e que estejam classificados nos capítulos 25, 28 a 35, excluídos os códigos (...)
II - bens e mercadorias relacionados em destaques “Ex” constantes dos Anexos I e II da Resolução Camex nº 116, de 18 de dezembro de 2014; e
III - bens e mercadorias objeto de concessão de ex-tarifário em vigor estabelecido na forma das Resoluções CAMEX nº 17, de 3 de abril de 2012, e nº 66, de 14 de agosto de 2014.
Uma lista reunindo tais condições legais e enumerando as mercadorias definidas na condição de “sem similares nacionais” foi então publicada, a conhecida “Lista CAMEX”. Inobstante editada buscando uniformizar a incidência do ICMS sem beneficiar qualquer estado em detrimento de outro, tais medidas, a bem da verdade, causaram inúmeras discussões as quais começaram a ser sentidas em decorrência da intensificação das autuações e questionamentos por parte dessa Secretaria de Fazenda do Estado de São Paulo e que, agora, chegam para julgamento pelo Tribunal de Impostos e Taxas.
Tal cenário é retratados em números: como mencionado anteriormente, das 8 decisões proferidas pelo TIT cujo critério de busca foi “CAMEX”, 3 foram julgadas no período compreendido entre 2016 a 2018 – uma decisão em cada ano – contudo apenas no ano de 2019 foram apreciados 5 processos, inclusive com o reconhecimento do direito aos contribuintes.
Assim, e ingressando-se à analise especifica acerca das peculiaridades dos julgados selecionado neste artigo, temos que, em 30 de novembro de 2016, foi analisada a autuação controlada pelo AIIM 4.075.546-0, cujos fundamentos para a desconstituição da alíquota à 4% foram (i) as saídas interestaduais foram para contribuintes e não contribuintes do ICMS e, principalmente, o fato de que (ii) não houve a comprovação de que se tratavam de mercadorias importadas diretamente do exterior ou estrangeiras adquiridas no mercado interno.
De acordo com o acórdão analisado, não foram apresentadas pelo contribuinte as Fichas de Conteúdo de Importação (FCI) ou informações sobre a origem das mercadorias. Combinado a isso, também decidiu-se pela manutenção do auto de infração em razão da impossibilidade de demonstração de que as saídas foram destinadas à contribuintes do ICMS em outros Estados.
A decisão proferida em 2016 é relevante na medida em que, mesmo sem a demonstração da origem das mercadorias comercializadas à alíquota de 4% – se estrangeiras ou nacionais, característica essencial para aplicação da Resolução no 13 – foram analisados os códigos NCM das mercadorias declarados pelo contribuinte e buscada a correspondência destes códigos na Lista CAMEX.
Para os NCMs identificados na Lista, então, restou confirmada a impossibilidade de aplicação da alíquota de 4%, independentemente da comprovação da origem. Sob o mesmo raciocínio, foram mantidas as notas fiscais com (CST), de origem nacional. A preocupação da então 10a Câmara Julgadora em não simplesmente desconsiderar a alíquota aplicada fundamentando-se exclusivamente no fato de não ter sido comprovada a origem estrangeira estendeu a análise dos julgadores a estes aspectos peculiares acima.
<blockquote>Verifica-se, assim, na primeira decisão analisada, que a Lista CAMEX foi utilizada em complementação ao argumento de ausência de comprovação da origem da mercadoria para manter a autuação sob o seguinte fundamento: ainda que não demonstrada a origem importada, o contribuinte não faria justiça ao benefício de redução da alíquota posto que, mesmo que importada, a partir da análise dos NCMs declarados, estes bens não possuem similares nacionais, de acordo com a Lista CAMEX.</blockquote>
No ano seguinte, em 15 de dezembro 2017, a 16a Câmara Julgadora, nos autos do AIIM 4.066.775-3 analisou autuação semelhante, fundada no recolhimento a menor do ICMS em decorrência da aplicação supostamente equivocada da alíquota de 4%. Em defesa, conforme constou do relatório da decisão, o contribuinte não se opôs ao fundamento do Fisco de que tais mercadorias não poderiam gozar da alíquota menor, mas pautou-se em sustentar que as operações autuadas estariam beneficiadas, em razão de Convênios, da redução da base de cálculo em 60%, benefício que resultaria em uma carga tributária efetiva inferior aos 4% estabelecidos na Resolução do Senado.
Desconsiderando o argumento acerca da “carga efetiva” a decisão de primeira instância, confirmada pelo Tribunal, entendeu por bem limitar a discussão dos autos à efetiva alíquota aplicada pelo contribuinte. Assim, não tendo sido preenchido os requisitos legais que autorizavam a fruição da alíquota menor, e tendo sido essa a alíquota pretendida pelo contribuinte, a autuação foi mantida.
No voto que se seguiu a esse, proferido em 03 de agosto de 2018, no AIIM 4.097.255-0, a discussão se assemelhou ao processo analisado em 2016. Igualmente neste processo debateu-se a origem das mercadorias comercializadas – se importadas ou com conteúdo de importação superior à 40%, condições que lhes assegurariam a regra geral da alíquota menor.
No caso específico desta autuação o contribuinte foi acusado de se utilizar da alíquota de 4% em operações com CST (código de situação fiscal) que confirmavam a origem nacional das mercadorias circuladas, além de creditar-se de ICMS em operações tributadas à 4%, em percentual superior a esse.
Novamente nestes autos prevaleceu o entendimento de que não teria sido comprovada a origem estrangeira das mercadorias. Contudo, e diferentemente do processo julgado em 2016, não houve aqui a preocupação em se conferir a Lista CAMEX para confirmar se se tratavam de bens sem similares nacional. A conclusão neste julgamento foi no sentido de que, uma vez declarado em notas fiscais códigos de situação fiscal (CST) de origem nacional a autuação deveria ser mantida.
Observamos que a Lista CAMEX foi utilizada neste voto apenas para justificar a glosa dos créditos – segundo item infracional – onde, aqui sim, em vez que as mercadorias, cujos créditos haviam sido glosados, não estavam relacionadas na mencionada Lista, deveriam ser tomadas na condição de possuírem similares nacional e, por isso, sujeitas à alíquota de 4%. Logo, o crédito superior a esse percentual merecia ser glosado.
Vimos até aqui que as decisões proferidas entre 2016 e 2018 pouco se apegaram em aprofundar a discussão sobre a interpretação e extensão da Lista CAMEX, cenário que começa a ser alterado quando da prolação da primeira decisão de 2019, no AIIM 4.076.484-9. Julgado em 25 de abril de 2019, pela 5a Câmara, a discussão nestes autos é marcada pelo aprofundamento de alguns temas, dentre eles os limites legais de interpretação das legislações em questão (Resolução do Senado e Resolução CAMEX).
O processo que inaugura essa fase, conforme visto acima, versa sobre autuação com 11 itens infracionais, dos quais apenas no item 1 observamos a discussão sobre a aplicação indevida da alíquota de 4% sob o fundamento de que, inobstante importada, a mercadoria circulada estaria indicada na Lista CAMEX, logo, sem similar nacional e, por essa razão, impossível de ser confirmada sua tributação alíquota menor.
Ocorre, contudo, que a decisão de primeira instância, na tentativa de manter o desenquadramento da alíquota de 4%, inovou nos autos ao sugerir que, embora o contribuinte tivesse declarado em suas importações a aquisição de um medicamento (na posição NCM 3004) a bem da verdade importou um princípio químico ativo, classificado na posição NCM 2937. Tal conclusão, ademais, foi fundamentada exclusivamente na análise da bula da mercadoria importada.
Na decisão então proferida pelo TIT decidiu-se pelo cancelamento deste item infracional sob o argumento de alteração do critério jurídico da autuação, uma vez que a classificação fiscal do produto não havia sido arguida pela autoridade fiscais autuante, prejudicando, inclusive, o contraditório e a ampla defesa.
Firmou-se, com isso, um aspecto relevante de análise do assunto no sentido de que a pretendida reclassificação de mercadorias apenas teria validade se arguida pela fiscalização e expressamente registrada no momento da lavratura do auto de infração.
A decisão que se seguiu a essa, prolatada no AIIM 4.083.070-6, em 21 de maio de 2019, tem como autuado o mesmo contribuinte anterior e foi julgada também pela 5a Câmara. A discussão é idêntica ao processo julgado em abril, e consignou: “Ao meu ver, os limites de conhecimento e de competência do i. AFR Autuante, bem como dos julgadores desse E. Tribunal de Impostos e Taxas não permitem a análise técnica para se analisar a natureza do referido produto, bem como a sua respectiva classificação no código NCM”.
Aqui, ao nosso ver, um dos aspecto importante dentre todas as decisões analisadas nesse artigo: o reconhecimento da limitação de competência técnica, e não funcional, tanto da autoridade fiscal quanto dos próprios julgadores administrativos para tratar sobre classificação fiscal de mercadorias.
Tal assunto, igualmente sensível no âmbito de competência federal, preceitua a necessidade de que, para fins de classificação fiscal de mercadorias, aos agentes fiscais é necessário o auxilio de experts – tais como peritos, engenheiros, químicos, etc. – para que se possa firmar um posicionamento de natureza técnica sobre as mercadorias.
Em 18 de outubro de 2019, então, foi julgado pela 16a Câmara, em composição diversa do processo julgado anteriormente, o AIIM 4.117.835-0. Nesta autuação, conforme decisão analisada, sustentou o contribuinte que a interpretação da Lista CAMEX deveria ser pautada na análise da essencialidade da mercadoria e não em sua origem, sugerindo que a Resolução no 13 não poderia criar uma distinção de alíquota entre produtos de mesma essencialidade – um de origem nacional, outro importado. Este argumento foi afastado pelo TIT na decisão mencionada sob o fundamento de impossibilidade de declaração de ilegalidade da norma posta.
Ainda em outubro de 2019, foi proferida uma outra decisão, nos autos do AIIM 4066488-0. Neste processo, a 9a Câmara Julgadora apreciou específica e exclusivamente o argumento do contribuinte no sentido de que, para fins de aplicação da alíquota de 4%, a Resolução do Senado não teria fixado a diferença acerca da destinação das mercadorias – se para contribuintes ou não contribuintes do ICMS.
Como resultado de julgamento, esclareceram os respeitáveis julgadores administrativos que a uniformização das alíquotas para operações que destinem bem a consumidor final foi inseria pela Emenda Constitucional no 87, no ano de 2015 e que, há época dos fatos autuados, existia diferenciação destas alíquotas, diferenciação esta que não poderia ser ignorada para fins de aplicação da alíquota diferenciada de 4%.
Combinado com essa conclusão, fixou a referida decisão analisada como premissa fundamental aos contribuintes, para fins de gozo da alíquota no patamar de 4%, os seguintes requisitos: (i) comprovação da origem importada das mercadorias; (ii) demonstração de ausência de similares nacional e (iii) evidenciação de que o destinatários das mercadorias beneficiadas à alíquota menor são contribuintes do imposto. Especificamente nesta decisão, contudo, nada se discutiu especificamente acerca da Lista CAMEX.
Por fim, a última decisão analisada nestes artigo, proferida nos autos do AIIM 4.118.720-9, em 12 de dezembro de 2019, nos parece ser a que mais especificamente tratar da aplicação da Lista CAMEX e a possibilidade de interpretação do Fisco paulista. De fato, inobstante indiscutível nestes autos a indicação das mercadorias comercializadas (NCMs) na Lista CAMEX, o que o contribuinte pretendeu demonstrar é o fato de que a descrição dos produtos não correspondia àquela indicada na referida Lista.
A questão então colocada foi: não é suficiente que a apenas a o código de classificação da mercadoria (NCM) esteja relacionado na Lista CAMEX (Resolução CAMEX no 79/12). Imperioso, também, que a descrição do código NCM guarde relação com a mercadoria efetivamente circulada.
Ocorre, contudo, que inobstante ter sido essa a temática deste julgamento, decidiu o TIT em manter a cobrança fiscal sob o argumento de que não teria sido comprovada as peculiaridades das mercadorias autuadas que asseguram tal diferenciação das demais descrições.
Assim, e conforme visto acima, nos parece claro que o Tribunal de Impostos de Taxas ainda não se debruçou a analisar e manifestar-se, especificamente, sobre a interpretação da Lista CAMEX para fins de identificação dos bens supostamente sem similares nacionais. Pontos como a correspondência entre a descrição do produto e o NCM, por exemplo, ainda pendem de um julgamento mais profundo e que poderá fornecer aos contribuintes paulistas bases seguras para definição e aplicação de suas alíquotas. É o que esperamos ver com a retomada dos julgamentos em fevereiro próximo.
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Autoria
Daniela Floriano
Coordenadores
Eurico Marcos Diniz de Santi
Eduardo Perez Salusse
Lina Santin
Dolina Sol Pedroso de Toledo

CAMEX

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JOTA

A interpretação do Tribunal quanto a aplicação da Resolução nº 13 do Senado Federal

Observatório TIT: alíquota de 4%, bens sem similares nacionais e Lista CAMEX

A interpretação do Tribunal quanto a aplicação da Resolução nº 13 do Senado Federal