Diogo Ferraz

Gabriel Demetrio Domingues

No intuito de oferecer subsídios à comissão de juristas visando à elaboração de anteprojetos para a uniformização e modernização dos processos administrativo e tributário (<a href="https://legis.senado.leg.br/comissoes/comissao?codcol=2507">CJADMTR</a>), no <a href="https://www.jota.info/opiniao-e-analise/artigos/devido-processo-administrativo-ao-direito-tributario-uniformizacao-e-lei-complementar-25052022">texto anterior</a>, demonstramos que as normas gerais de processo administrativo tributário a serem reguladas por Lei Complementar são aquelas que garantem a observância dos preceitos constitucionais, ou seja, aquelas que imponham princípios e regras mínimos, que todo e qualquer processo administrativo tem de adotar para estar em conformidade com a Constituição Federal de 1988.
A uniformização de tais regras é essencial não só para a máxima otimização da ponderação entre a autonomia federativa e os direitos e garantias conferidos constitucionalmente aos contribuintes, mas também para que não se criem diferenças entre contribuintes pelo simples fato de ele estar sujeito a este ou aquele ente federativo.
Por outro lado, parece extrapolar a competência da Lei Complementar de normas gerais o estabelecimento de uma eventual disciplina minuciosa e exaustiva do processo administrativo tributário que o torne absolutamente idêntico para todos os entes federativos, sem espaços de autonomia para a conformação da matéria de acordo com as suas particularidades e, principalmente, assimetrias locais e regionais. Além disso, questões organizacionais, como a composição e a estrutura dos órgãos julgadores (ressalvadas certas garantias como, por exemplo, a exigência de uma segregação mínima entre as funções administrativas executiva e judicante), deveriam caber a cada ente federativo, a fim de que o processo administrativo tributário pudesse ser adequado às realidades locais.
Abstratamente, o núcleo mínimo de uniformização a ser garantido pela Lei Complementar de normas gerais poderá abranger, sem ofensa ao princípio federativo: 1) princípios e garantias processuais, 2) instrumentos, formas, fases (duplo grau) e prazos (mínimos) para a prática de atos processuais; 3) requisitos mínimos para composição de órgãos julgadores; além de 4) métodos alternativos para resolução de controvérsias.
Concretamente, essas normas gerais podem ser exemplificadas com princípios e regras que garantam o devido processo legal, o contraditório, a ampla defesa, a publicidade e a transparência, bem como promovam uma maior aceitação social das decisões administrativas, em prol da pacificação social (interesse fundamental do Direito como um todo), por exemplo:
<ul>
<li>regra geral de contagem de prazos processuais em dias úteis, em simetria com o Código de Processo Civil (CPC);</li>
<li>prazos (mínimos) para a prática dos atos processuais (e.g., apresentação de defesas, interposição de recursos, cumprimento de intimações etc.);</li>
<li>o princípio da paridade de armas entre a Administração e o contribuinte (e.g., instrumentos processuais de defesa e recurso equivalentes);</li>
<li>a garantia de segregação de funções entre o órgão administrativo incumbido da função judicante e o órgão administrativo responsável pelo lançamento;</li>
<li>a faculdade de requisição de audiência prévia de mediação entre os representantes do contribuinte e do órgão técnico responsável pelo lançamento, com o auxílio de um mediador (e.g. especialmente para processos de valor relevante);</li>
<li>proibição de julgamento final por órgão político monocrático (recurso hierárquico) ou por voto de qualidade ou duplo de representante partidário;</li>
<li>impedimento à adoção de critérios apriorísticos de desempate de julgamentos que privilegiem quaisquer das partes, salvo em matéria de penalidades;</li>
<li>a vedação à exigência de depósito recursal para acesso às instâncias superiores;</li>
<li>a determinação de incentivos à opção pela discussão exclusivamente administrativa, como a redução de penalidades em caso de cumprimento da respectiva decisão;</li>
<li>vedação da vinculação de bônus ou outras remunerações devidas aos agentes lotados nos órgãos da administração judicante ao volume ou resultado da aplicação de multas ou cobrança de tributos, entre outros.</li>
</ul>
Compreendidas as diretrizes sobre o que poderia, e o que não poderia, ser uniformizado por meio de Lei Complementar de normas gerais, nos itens a seguir detalhamos algumas propostas concretas para a modernização do processo administrativo tributário.
<h3>Faculdade de requisição de audiência prévia de mediação e conciliação </h3>
Para entes tributantes a partir de determinado porte e processos de valor relevante, sugere-se que a Lei Complementar garanta ao contribuinte, a faculdade de requisição de audiência prévia de mediação e conciliação com os representantes do órgão técnico responsável pelo lançamento, e assistência de um mediador (preferencialmente um advogado público), aplicando-se, no que couber, o disposto na Lei nº 13.140/2015 (cujo artigo 38, para tanto, deverá ser alterado). Tais audiências de mediação, além de promover o diálogo, poderão ensejar oportunidades valiosas para a correção de simples erros técnicos ou lapsos formais de parte a parte, ou ainda para promover a conformação espontânea do contribuinte, mediante o oferecimento pela Administração de maiores esclarecimentos sobre o lançamento e suas consequências, assim como de aconselhamento sobre eventuais meios alternativos de regularização disponíveis (programas de parcelamento, descontos etc.), podendo ser utilizados inclusive canais informáticos remotos (videoconferência) para a realização dessas audiências de forma mais rápida e econômica.
<h3>Garantia de um grau mínimo de isenção e autonomia para os órgãos da administração judicante</h3>
É reconhecido que o processo administrativo tributário é um procedimento de autotutela de caráter interno à Administração (sem prejuízo da participação do contribuinte interessado, em virtude da garantia do contraditório), e que por isso não se exige por parte dos órgãos administrativos incumbidos da função judicante o mesmo grau de independência e imparcialidade tipicamente exigido das instâncias jurisdicionais. Nada obstante, faz-se necessário assegurar àqueles órgãos administrativos um nível mínimo de isenção e autonomia, visando à maior efetividade do procedimento de autotutela, à garantia dos direito fundamentais dos contribuintes e, sobretudo, à produção de resultados úteis para a sociedade.
Tais requisitos mínimos para designação e composição de órgãos julgadores deverão ser estabelecidos de forma bastante parcimoniosa pela Lei Complementar, a fim de não vulnerar o princípio federativo, haja vista se tratar de matéria sensível para a autonomia administrativa dos entes tributantes, devendo-se, sempre que possível, calibrar a intensidade dessas exigências conforme o porte de cada um.
Nesse sentido, considera-se em consonância com o princípio federativo a possibilidade de a Lei Complementar exigir requisitos mínimos de segregação de funções entre o órgão responsável pela realização do lançamento e o órgão incumbido de função judicante, de modo que este último não integre a mesma estrutura orgânica do primeiro, nem fiquem ambos vinculados a uma mesma autoridade hierárquica imediata.
Já no que diz respeito à pessoa do agente julgador propriamente dito, é recomendável que lhe seja conferida a garantia de estabilidade na função por um prazo mínimo determinado (e.g. 2 anos), assim como seja estipulada vedação para que, enquanto no exercício da função, a sua remuneração jamais seja vinculada, direta ou indiretamente, ao resultado da constituição ou arrecadação de créditos e multas tributárias.
Requisitos mínimos de qualificação também poderão ser previstos pela Lei Complementar (e.g. formação superior, tempo de experiência profissional, cursos de reciclagem, índices mínimos de reforma de suas decisões etc.), mas, novamente, de forma parcimoniosa e realista, para não produzir exigências de difícil cumprimento para os entes federativos de menor porte e capacidade financeira.
Ademais, é salutar que a Lei Complementar preveja a proibição de julgamento final por instância política monocrática (“recurso hierárquico”), de voto duplo por representante partidário (assim entendido como aquele indicado pela Administração ou pelos contribuintes) ou de adoção de critérios apriorísticos de desempate em favor de quaisquer das partes.
Trata-se aqui de uma zona de livre conformação jurídica – segundo a maioria já formada no STF no âmbito das ADIs 6.399, 6.403 e 6.415 –, mas que, em benefício do cumprimento da finalidade do processo administrativo tributário e do resultado útil que a sociedade dele espera, afigura-se conveniente e oportuno que a Lei Complementar preveja vedação à aplicação desses conceitos apriorísticos de desempate ao procedimento.
Outros mecanismos, como os de embargos infringentes, redistribuição do recurso a outro órgão administrativo de igual hierarquia ou superior, ou mesmo remessa imediata a Tribunal da estrutura do Poder Judiciário para solução da controvérsia (contudo, sem repetição da fase instrutória), podem e devem ser adotados como formas mais modernas e racionais para a resolução desses impasses.
<h3>Garantia do duplo grau e sua flexibilização para processos de menor valor</h3>
Para que haja maior efetividade do processo de autotutela, assim como maior legitimação, parece razoável considerar como sendo da essência do processo administrativo a garantia de duplo grau, mediante recurso a órgão diverso daquele que promoveu a revisão original do lançamento.
Tais recursos, em conformidade com a CF/88 (Súmula Vinculante do STF nº 21), jamais poderão ser precedidos da exigência de depósito ou outras garantias. É fundamental ainda que tal garantia conste expressamente da Lei Complementar, a fim de dissuadir propostas inconstitucionais tal como aquela que, inadvertidamente, constou da letra “I” da seção considerações finais da pesquisa denominada <a href="https://www.gov.br/receitafederal/pt-br/centrais-de-conteudo/publicacoes/estudos/diagnostico-do-contencioso-tributario-administrativo#:~:text=O%20Diagn%C3%B3stico%20do%20Contencioso%20Tribut%C3%A1rio,resolu%C3%A7%C3%A3o%20de%20lit%C3%ADgios%20administrativos%20tribut%C3%A1rios.">Diagnóstico do Contencioso Tributário Administrativo</a>.
Por outro lado, é recomendável que a Lei Complementar forneça aos entes federativos maior segurança e flexibilidade para inovar na arquitetura das instâncias de revisão, em conformidade com o tipo e o valor de cada processo. É necessário que a arquitetura do processo administrativo seja pensada de forma realista, tendo em vista a capacidade de julgamento máxima instalada, ou possível de se instalar, em cada estrutura administrativa, com todos os custos a ela inerentes. Em outras palavras, há de se levar em conta a chamada “reserva do possível”.
Nessa direção, visando à eficiência e à economicidade, parece aceitável que a Lei Complementar preveja expressamente que o duplo grau não seja obrigatório, especialmente para processos de valor reduzido, tendo em mente que, de acordo com a jurisprudência atual do STF o mencionado duplo grau, no processo administrativo, não é uma garantia exigida de forma absoluta (nesse sentido: “...a previsão legal de instância única no contencioso administrativo não viola o alegado direito ao mencionado instituto” - RE 794.149 AgR, relator ministro Dias Toffoli, DJe de 04/12/2014; no mesmo sentido ARE nº 809.974, relator ministro Gilmar Mendes, DJe de 12/05/2014; e ainda MS 34.472 AgR, relator ministro Dias Toffoli, DJe de 26/10/2017). A propósito, mesmo no âmbito do processo judicial tributário, o STF já teve a oportunidade de declarar a possibilidade de restrição legal aos recursos à 2ª instância (ARE nº 637.975 RG, relator ministro Cezar Peluso, DJe de 01/09/2011, Tema 408; em sentido semelhante veja-se ainda o ARE 940.225 RG, relator ministro Teori Zavascki, DJe de 25/05/2016, Tema 896).
Alternativamente, a Lei Complementar poderia permitir, para os processos de valor pouco relevante, que o julgamento dos recursos fosse realizado não necessariamente por um órgão hierarquicamente superior, de estrutura mais complexa, bastando que a revisão fosse processada por um órgão efetivamente diverso do primeiro, ainda que dotado de hierarquia equivalente à do responsável pela decisão recorrida (e.g. redistribuição do recurso de DRJ para outra DRJ). Em qualquer caso, é importante que seja observado o requisito de segregação de funções entre os órgãos a quo e ad quem, assim como entre aqueles e o órgão responsável pelo lançamento.

declaração MEI

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JOTA

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