Opinião & Análise

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Limites à coisa julgada em matéria tributária: o que será julgado pelo STF?

A questão fática em jogo refere-se à discussão sobre a constitucionalidade da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido

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Ministro Edson Fachin / Crédito: Fellipe Sampaio /SCO/STF

Em abril de 2020, a Comissão Especial de Direito Tributário da OAB/SP promoveu debate em ambiente virtual[1] sobre o Tema 881 em repercussão geral, que tratará dos limites da coisa julgada em matéria tributária na hipótese de julgamento em controle concentrado pelo STF que declara a constitucionalidade de tributo considerado inconstitucional em controle incidental com decisão transitada em julgado (RE nº 949.297, da relatoria do ministro Edson Fachin). O processo estava na pauta do dia 30 de abril e, infelizmente, foi retirado sem previsão de retorno.

A questão fática em jogo refere-se à discussão sobre a constitucionalidade da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSL) que, no passado, teve sua lei instituidora – no caso a Lei nº 7.688/89 – questionada pelos contribuintes sob o argumento de que a CSL deveria ser instituída por lei complementar com fundamento no artigo 195 da Constituição Federal de 1988 (CF/88).

Alguns  contribuintes obtiveram decisões transitadas em julgado reconhecendo a inconstitucionalidade da lei por vício formal e, desde então, estes contribuintes não mais recolheram CSL, já que não houve a correção deste vício.

Por outro lado, em 2007, o STF julgou a Ação Direta de Inconstitucionalidade nº 15-2 ajuizada para questionar a Lei nº 7.689/88 e, no que interessa ao presente artigo, julgou improcedente a ação, por entender que não há necessidade de lei complementar.

Assim, em que pese a existência de decisão transitada em julgado, o Fisco Federal passou a exigir a CSL das empresas desconsiderando a coisa julgada, por entender que houve a alteração da Lei nº 7.689/88 e que seria aplicável a Súmula 239 do STF, que diz que “decisão que declara indevida a cobrança do imposto em determinado exercício não faz coisa julgada em relação aos posteriores”.

Ora, é certo que a CSL continuou sendo exigida com base na Lei nº 7.689/88 e, em que pese as diversas alterações legislativas[2] com relação à sua base de cálculo ou alíquota, não houve a criação de uma nova relação-jurídica tributária.

Tal assertiva restou confirmada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ) que, em recurso repetitivo, reconheceu a ausência de alteração legislativa e, mais ainda, a inaplicabilidade da Súmula nº 239/STF quando se trata de declaração de inconstitucionalidade da lei instituidora (Recurso Especial nº 1.118.893, da relatoria do ministro Arnaldo Esteves Lima, de 23.3.2011[3]). O próprio STF defende a aplicação restritiva da súmula para situações em que a ação judicial foi ajuizada para questionar um único lançamento[4].

Além dos argumentos acima – favoráveis aos contribuintes e que foram aceitos pelo STJ – outro argumento desenvolvido é imutabilidade da coisa julgada em respeito ao primado da segurança jurídica.

Defendem os contribuintes que, ainda que um entendimento venha a ser alterado pelos Tribunais Superiores em controle concentrado ou difuso, a coisa julgada não poderia ser relativizada mesmo em relações tributárias de trato continuado, já que se trata de um um direito garantido pela Constituição Federal de 1988 em seu artigo 5, inciso XXXVI, disciplinado da mesma forma pelo Código de Processo Civil (CPC) de 1973 e atualmente, pelo CPC de 2015 (artigo 502 e seguintes).

Os pontos suscitados acima foram utilizados desde o início desta discussão tributária. Não obstante isso, nos coube trazer neste evento da OAB/SP as outras alegações que foram sendo aprimoradas nesses mais de 15 (quinze). Uma delas – muito bem exposta no Parecer PGFN/CRJ nº 492, de 2011 – é de que os precedentes do STF constituiriam circunstâncias fáticas novas, aptas a cessar os efeitos prospectivos das decisões transitadas em julgado, operando-se de forma automática, em prol do princípio da livre concorrência (artigo 170, inciso IV, da CF/88).

Trata-se de uma tese intermediária defendida pela União Federal e que visa cessar os efeitos da coisa julgada a partir da manifestação do STF, seja em controle difuso ou concentrado. Após trazer seus apontamentos em mais de 30 páginas, a Procuradoria da Fazenda Nacional chega à conclusão de que:

“2. Possuem força para, com o seu advento, impactar ou alterar o sistema jurídico vigente, por serem dotados dos atributos da definitividade e objetividade, os seguintes precedentes do STF: (i) todos os formados em controle concentrado de constitucionalidade, independentemente da época em que prolatados; (ii) quando posteriores a 3 de maio de 2007, aqueles formados em sede de controle difuso de constitucionalidade, seguidos, ou não, de Resolução Senatorial, desde que, nesse último caso, tenham resultado de julgamento realizado nos moldes do art. 543-B do CPC; (iii) quando anteriores a 3 de maio de 2007, aqueles formados em sede de controle difuso de constitucionalidade, seguidos, ou não, de Resolução Senatorial, desde que, nesse último caso, tenham sido oriundos do Plenário do STF e confirmados em julgados posteriores da Suprema Corte.”

Segundo a PGFN, com essa conclusão, “a coisa julgada não é relativizada ou desconsiderada, e sim, preservada e prestigiada em grau máximo, mediante o respeito aos seus limites objetivos, nos quais não há como se desconsiderar compreendida a nova relação jurídica formada em razão da superveniente decisão do STF” (item 85).

Em resposta ao parecer, os contribuintes asseveraram que a decisão prolatada na ADI 15-2 não teria o condão de alterar o estado de direito, uma vez que a declaração de constitucionalidade não inova no ordenamento jurídico, já que se trata de mera confirmação da sua validade perante a Constituição Federal. Ainda neste caso específico, não houve a proclamação da constitucionalidade da lei tal como exige os artigos 23 e 24 da Lei nº 9.868/99.

A partir de tais premissas, o que se concluiria é que a decisão da ADI 15-2 não teria como efeito automático a cessação da coisa julgada – tal como defende a União Federal, sendo necessária a intervenção do Poder Judiciário. Nesse sentido, confira-se trecho do artigo “A Improcedência da ADIN declara a lei inconstitucional?”, de co-autoria de Fernanda Camano e Tércio Chiavassa, que explora muito bem essa questão:

“Em síntese, do julgamento da ADI nº 15-2 não se pode concluir automaticamente pela declaração de constitucionalidade dos artigos 1 e 3 da Lei nº 7.689/88 e, muito menos, que aquela decisão – que apenas julgou improcedente o pedido – tem o condão de automaticamente fazer cessar a coisa julgada entre contribuintes e Fisco, no que tange à exigência da CSL.

Isso porque não se pode passar automaticamente do universal – ou seja, da decisão do STF (que, aliás, repita-se, não declarou a constitucionalidade da Lei nº 7.689/88) – para o particular (caso concreto dos contribuintes), sem que haja a intervenção do Poder Judiciário em cada um dos casos concretos. Portanto, a conclusão necessária é que o efeito pretendido não é automático e depende de iniciativa da União Federal.

Nesse sentido, a Procuradoria da Fazenda Nacional poderá ajuizar ação revisional, pois se trata de um direito potestativo a ser exercido exclusivamente por meio de ação judicial própria, em que apresentará um pedido de revisão das coisas julgadas individuais formadas a favor dos contribuintes e objetivará a desconstituição ou declaração da cessão dos efeitos das sentenças obtidas pelos contribuintes nos casos concretos” (Revista Fórum de Direito Tributário, RFDT. Belo Horizonte, nº 16, páginas 243/252, set/out de 2018)

No entender dos autores, em havendo a declaração da constitucionalidade da norma, as partes legitimadas poderiam propor ação revisional com fundamento no artigo 505, inciso I, do CPC/2015, para pleitear a desconstituição ou a declaração de cessação dos efeitos da coisa julgada para o futuro, mediante manifestação do Poder Judiciário.

Todos estes argumentos foram muito bem expostos no Tema 881 do STF, seja pelas partes envolvidas, pela Procuradoria da Fazenda Nacional e pelos amicus curie (amigos da corte) admitidos nesta repercussão geral, que inclusive anexaram Parecer do professor José Roberto dos Santos Bedaque sobre o tema. Esperamos, portanto, que a nossa Corte Máxima se debruce sobre essa questão que se mostrou multidisciplinar por envolver aspectos constitucionais, processuais e tributários e nos dê uma resposta em prol da segurança jurídica.

 


[1] Para propiciar um debate democrático, convidamos como palestrantes os advogados Fernanda Camano e Tércio Chiavassa, a Procuradora da Fazenda Nacional Juliana Furtado Costa Araújo e o Professor José Roberto dos Santos Bedaque.

[2] Leis 7.856/89 e 8.034/90, a LC 70/91 e as Leis 8.383/91 e 8.541/92

[3] Segue parte da ementa:

“(…)

Segundo um dos precedentes que deram origem à Súmula 239/STF, em matéria tributária, a parte não pode invocar a existência de coisa julgada no tocante a exercícios posteriores quando, por exemplo, a tutela jurisdicional obtida houver impedido a cobrança de tributo em relação a determinado período, já transcorrido, ou houver anulado débito fiscal. Se for declarada a inconstitucionalidade da lei instituidora do tributo, não há falar na restrição em tela (Embargos no Agravo de Petição 11.227, Rel. Min. CASTRO NUNES, Tribunal Pleno, DJ 10/2/45).

“As Leis 7.856/89 e 8.034/90, a LC 70/91 e as Leis 8.383/91 e 8.541/92 apenas modificaram a alíquota e a base de cálculo da contribuição instituída pela Lei 7.689/88, ou dispuseram sobre a forma de pagamento, alterações que não criaram nova relação jurídico-tributária. Por isso, está impedido o Fisco de cobrar a exação relativamente aos exercícios de 1991 e 1992 em respeito à coisa julgada material” (REsp 731.250/PE, Rel. Min. ELIANA CALMON, Segunda Turma, DJ 30/4/07).(…)”

[4] “Ao final, cumpre reforçar a inaplicabilidade da Súmula 239/STF ao caso em apreço, o que revela não haver qualquer violação à coisa julgada no caso sob análise. A dicção sumular foi construída levando em consideração especificidades aplicáveis a um lançamento específico, não se reportando a vícios relativos à norma impositiva em tese. Apontada uma inconsistência da regra-matriz por ausência de conformação com o pressuposto de validade, a coisa julgada deve ser mantida.”
[ARE 861.473, rel. min. Roberto Barroso, dec. monocrática, j. 9-2-2015, DJE 36 de 25.2.2015]


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