Rafael Marcondes

Diego Filipe Casseb

<h3 class="western">O tema em debate</h3>
A Constituição Federal, em seu artigo 149, §2º prevê que as contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico não poderão incidir sobre receitas decorrentes de exportação. A imunidade contida no texto constitucional não é uma novidade, mas os seus limites têm gerado dúvidas por parte do contribuinte, em especial dos clubes de futebol profissional.
A questão levantada pelos clubes refere-se à possibilidade de cobrança de contribuições previdenciárias sobre pagamentos de patrocínio ou decorrentes do licenciamento de marcas, em negócios firmados com empresas no exterior.
A grande pergunta que tem sido feita pelos clubes de futebol é a seguinte: as receitas decorrentes de patrocínio e licenciamento pagas por empresas estrangeiras estão sujeitas à cobrança da contribuição social patronal de 5%, sim ou não?
A resposta a essa pergunta está diretamente relacionada ao alcance atribuído à imunidade contida no artigo 149, §2º, inciso I, da Constituição Federal. Quando o texto constitucional remete às “contribuições sociais”, avalia-se se nesse termo está abrangida a contribuição previdenciária de 5%. Além disso, ao se mencionar “receitas de exportação”, deve-se analisar se nesses termos estão contempladas as receitas obtidas pelo clube com patrocínio e licença.
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<h3 class="western">A sistemática de apuração da Contribuição Previdenciária</h3>
Enquanto as empresas em geral contribuem para a Seguridade Social – que tem por finalidade assegurar aos cidadãos saúde, previdência e assistência – com base na folha de salários; as associações desportivas que mantêm equipe de futebol profissional estão sujeitas a um regime diferenciado (exceto em relação aos contribuintes individuais que lhe prestem serviços).
As agremiações esportivas atualmente pagam contribuição previdenciária à alíquota de 5% sobre a receita bruta que auferem em decorrência de: (i) participação em espetáculos desportivos no território nacional, inclusive jogos internacionais; (ii) patrocínio; (iii) licenciamento de uso de marcas e símbolos; (iv) publicidade e propaganda; e (v) transmissão de espetáculos desportivos (artigo 22, §§ 6º ao 9º, da Lei nº 8.212/91).
Apesar de o clube de futebol arcar com o custo dessa contribuição, a responsabilidade pelo seu pagamento, a princípio, não é dele. O recolhimento do tributo fica, em regra, a cargo da empresa que efetua o pagamento às agremiações, que retém 5% desse montante a título de contribuição previdenciária.
Ocorre que muitas vezes os negócios são realizados entre um clube brasileiro e uma empresa estrangeira, que pode não ser cadastrada perante a Receita Federal do Brasil. Se isso acontecer, o Fisco brasileiro deixa de ter meios de apurar se em determinada transação o pagador estrangeiro de fato procedeu à retenção da contribuição previdenciária à alíquota de 5%.
Em situações como essas, o dever de recolher o tributo é transferido para o clube no Brasil, que fica responsável por providenciar, por meio de guia de pagamento, o recolhimento da contribuição previdenciária de 5% sobre os valores recebidos em forma de patrocínio ou de licenciamento de uso de marcas.
O clube brasileiro só seria dispensado dessa obrigação, caso se considerasse que as receitas pagas por empresas no exterior por patrocínio e licença de uso de marca representassem “receitas de exportação”, imunes à cobrança de contribuição social, nos termos do artigo 149, § 2º, inciso I, da Constituição Federal.
<h3 class="western">A Solução de Consulta COSIT nº 255/2018</h3>
Diante da falta de clareza de como proceder em relação aos rendimentos provenientes de patrocinadores e licenciadores estrangeiros, um clube de futebol formalizou consulta à Receita Federal, a fim de obter o entendimento formal desse órgão.
Em reposta à questão formulada, foi emitida a Solução de Consulta COSIT nº 255/2018, que possui efeito vinculante no âmbito da Receita Federal e alcança não só o contribuinte que formulou a consulta, mas também todos os clubes de futebol profissional.
Segundo a Receita Federal, o tributo é devido. Para as autoridades fiscais, a imunidade da receita de exportação dependeria de lei específica, que atualmente não existe. Além disso, no entendimento do Fisco, o fato de o patrocínio e o licenciamento serem feitos por intermédio de pessoa jurídica sediada no exterior não permitiria que as receitas fossem enquadradas como receitas de exportação.
Para a Receita Federal, os valores recebidos a título de patrocínio com publicidade oferecida como contrapartida são considerados como operação de venda (eventualmente exportação) de serviços de publicidade. Apesar disso, para fins de aplicação da imunidade, deveria haver contratação direta com pessoa física ou jurídica domiciliada no exterior para prestação de serviço cujos resultados se verifiquem no exterior, não sendo suficiente a mera entrada de divisas no país.
Além disso, de acordo com a Receita Federal, esse entendimento também seria aplicável no caso do licenciamento de uso de marca, pois, mesmo não sendo enquadrado como prestação de serviço (mas sim como licença de direito relativo a propriedade industrial e intelectual), o local em que se verificaria o resultado da operação seria o Brasil (e não o exterior).
Por considerar devida a contribuição e considerando que a entidade pagadora está localizada no exterior, as autoridades fiscais responsabilizaram a associação desportiva pelo pagamento do tributo.
<h3 class="western">Críticas à posição firmada na Solução de Consulta COSIT nº 255/2018</h3>
A despeito do posicionamento firmado na Solução de Consulta COSIT nº 255/2018, a imunidade das receitas auferidas com patrocínio e licença de marcas deve ser assegurada aos clubes de futebol.
Inicialmente cabe mencionar que a contribuição social patronal de 5% é uma contribuição que se destina a custear a previdência social. A previdência social é integrante da Seguridade Social, assim, tem-se que tal contribuição, em última análise, é uma contribuição social.
O artigo 149, § 2º, inciso I, da Constituição Federal, considera imune às contribuições sociais (e, desse modo, à contribuição previdenciária) as receitas de exportação. Estando claro que a contribuição previdenciária de 5% é espécie de contribuição social, passa-se a examinar a segunda condição imposta pelo legislador constituinte: que a receita decorra de exportação.
Essa condição impõe, tão somente, que os recursos pagos a título de patrocínio ou pelo uso de marca sejam provenientes do exterior. Nada mais.
A Receita Federal entende necessária para a fruição do benefício a existência de lei ordinária específica. Porém, é fato que o legislador constituinte não requer, no texto da norma, a edição de lei infraconstitucional para dar plena eficácia a essa regra. Assim, sem fundamento legal a posição firmada pelas autoridades fiscais nesse ponto.
Outro aspecto destacado pelo Fisco na Solução de Consulta COSIT nº 255/2018 diz respeito ao local do “resultado da operação”. Segundo manifestado, se o resultado do negócio se verificar no País, não haveria que se falar em imunidade aos clubes de futebol. Tal imunidade só existiria na hipótese em que os resultados fossem observados no exterior.
Acontece que os clubes brasileiros atuam eminentemente em território nacional, assim o resultado das atividades patrocinadas e que contam com a utilização da sua marca se verificam, na sua maior parte, no País. Desse modo, a prosperar o entendimento firmado pela Receita Federal, os clubes – em regra – não teriam direito à imunidade fiscal, ficando sujeitos ao recolhimento da contribuição previdenciária de 5% sobre as receitas provenientes do exterior.
Porém, não há regra que condicione a configuração de receita como “de exportação” à definição do local do “resultado da operação”. Tal requisito existe apenas em outra legislação específica, relativa ao Imposto Sobre Serviços (ISS) e para definição da base tributável desse imposto: conforme artigo 2º, inciso I, e parágrafo único, da Lei Complementar nº 116/2003, não se considera exportação de serviços aqueles cujo resultado aqui se verifique, ainda que o pagamento seja feito por residente no exterior.
No entanto, tal exigência não foi trazida à legislação que trata da contribuição previdenciária (Lei nº 8.212/1991), nem à legislação que tratou da Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB – Lei nº 12.546/2011), e tampouco à legislação das Contribuições para o Programa de Integração Social (PIS – Lei nº 10.637/2002) e do Financiamento da Seguridade Social (COFINS – Lei nº 10.833/2003), que têm a mesma base de cálculo da contribuição previdenciária devida pelas associações desportivas (receita bruta).<a class="sdfootnoteanc" href="#sdfootnote1sym" name="sdfootnote1anc">1</a>
Isso ocorreu de forma proposital, para evitar conceituação diversa da existente para outros tributos federais, o que poderia causar distorções (conforme consta no próprio projeto de lei de conversão da Medida Provisória n° 540/2011, relativa à CPRB). Para se verificar a imunidade das receitas de exportação sujeitas às contribuições federais, basta que haja ingresso de divisas do exterior.
E, ainda que se conclua pela necessidade de demonstração do local em que há o resultado da operação, parece-nos que apenas o fato de o contrato de patrocínio e licenciamento ter sido firmado no Brasil não é suficiente para levar à conclusão de que o resultado foi auferido no País.
Mesmo que o contrato tenha sido assinado localmente, a projeção comercial decorrente do uso da marca e do patrocínio são de interesse primordial da contratante localizada no exterior e são verificadas por ela. Por isso, o resultado do contrato e seus efeitos financeiros ocorrem no exterior, em linha com o que dispõe a legislação do ISS (Lei Complementar nº 116/2003).
<h3 class="western">Conclusão</h3>
Do exposto, observa-se que é infundada a restrição trazida pela Solução de Consulta COSIT nº 255/2018, à imunidade constitucional do artigo 149, §2º, inciso I. O legislador constituinte demanda para a concessão do benefício fiscal apenas que haja o ingresso de divisas no País decorrentes de exportação.
Portanto, quando os clubes de futebol auferem receitas do exterior em decorrência de patrocínios e do uso de marcas, eles têm o direito a não ser compelidos ao pagamento de contribuição previdenciária à alíquota de 5% sobre a receita bruta dessas atividades, havendo sólidos argumentos para se defender a falta de fundamento legal das conclusões contidas na Solução de Consulta COSIT nº 255/2018, caso a Receita Federal venha a formalizar contra as entidades desportivas exigência fiscal com amparo nesse normativo.
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<a class="sdfootnotesym" href="#sdfootnote1anc" name="sdfootnote1sym">1</a> Ao tratar de dúvida relacionada ao conceito de receita bruta da CPRB, a Receita Federal editou o Parecer Normativo nº 3/2012, no qual concluiu que para a base de cálculo dessa contribuição, deve ser adotado o mesmo critério definido na legislação do PIS e da COFINS. Referida legislação dispõe que as receitas decorrentes de serviços para pessoa residente ou domiciliada no exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas (artigo 5º, inciso II, da Lei nº 10.637/2002, e artigo 6º, inciso II, da Lei nº 10.833/2003), não se submetem à incidência das contribuições sociais.
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JOTA

Críticas à posição firmada na Solução de Consulta COSIT nº 255/2018

Indevida cobrança da contribuição sobre receitas de patrocínio e uso de marca

Críticas à posição firmada na Solução de Consulta COSIT nº 255/2018