Sergio André Rocha

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<li> Introdução</li>
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O mundo tributário foi abalado neste último dia 14 de abril, com a surpreendente sanção, sem vetos, da Lei no 13.988 (“Lei 13.988”). Esta Lei foi a conversão da Medida Provisória no 899/2020 (“MP 899”), que trouxe dispositivos disciplinando a transação tributária.
As regras sobre a utilização da transação no campo tributário já eram inovadoras e geraram inúmeros debates. Contudo, durante a tramitação da MP 899 surgiu um tema, estranho ao texto da Medida Provisória, que rapidamente se tornou protagonista, relegando a transação tributária a um papel de coadjuvante: o fim do voto de qualidade nos julgamentos do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (“CARF”).
Apresentaremos neste texto algumas considerações iniciais sobre o artigo 28 da Lei 13.988, começando com elucubrações sobre como chegamos neste ponto, a clara inconstitucionalidade deste dispositivo e questões aplicativas que já estão sendo discutidas, como a possibilidade de sua aplicação retroativa e a legitimidade da Procuradoria da Fazenda Nacional para questionar judicialmente as decisões do CARF contrárias à Fazenda Pública.
<a href="https://conteudo.jota.info/jota-pro-crise"><img class="aligncenter wp-image-239686 size-full" src="https://www.jota.info/wp-content/uploads/2020/03/whatsapp-image-2020-03-30-at-19-29-03.jpeg" alt="" width="400" height="400" /></a>
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<li> Como Chegamos Aqui?</li>
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O voto de qualidade para a superação do empate nos julgamentos do CARF – e de seus antecessores – está longe de ser uma novidade. Existe há décadas na legislação que rege o processo administrativo fiscal federal e durante boa parte deste tempo não gerou controvérsias.
Naturalmente, um órgão julgador com uma composição par de membros necessita de algum mecanismo de superação dos inevitáveis empates. Considerando que o processo administrativo fiscal é uma autorevisão da legalidade do ato de constituição do crédito tributário, bastante razoável que a palavra final seja dada por um representante da Fazenda.<a href="applewebdata://114711AA-AA63-4C48-97E2-F1B4E7256050#_ftn1" name="_ftnref1">[1]</a> Ao contribuinte que discorde da decisão administrativa abre-se a via judicial, conforme garantido pelo inciso XXXV do artigo 5º da Constituição Federal.
Nada obstante, de uns anos para cá o voto de qualidade foi se tornando um tema cada vez mais polêmico, sendo objeto de manifestações doutrinárias contrárias e questionamentos judiciais.
Creio que na raiz dessa crescente insatisfação vamos encontrar razões mais empíricas do que técnico-jurídicas.
+JOTA: <a href="https://www.jota.info/jota-insper/contribuintes-sistema-15042020?preview=true">‘Não conheço sistema no mundo em que julgadores dos contribuintes decidam’</a>
+JOTA: <a href="https://www.jota.info/opiniao-e-analise/artigos/voto-de-qualidade-e-chibatadas-16042020">Voto de qualidade e “chibatadas”</a>
Vimos apontando que a relação entre Fisco e contribuintes veio se deteriorando até chegarmos ao ponto atual, onde encontramos posições polarizadas que dificilmente possibilitam a construção de ambientes de consenso.<a href="applewebdata://114711AA-AA63-4C48-97E2-F1B4E7256050#_ftn2" name="_ftnref2">[2]</a> Há muito espaço para destruição e pouco ou nenhum para a construção de soluções que protejam os direitos dos contribuintes garantindo, ao mesmo tempo, a necessária arrecadação dos recursos essenciais para o financiamento do Estado.
Essa polarização não raro se transforma em uma espécie de “justiceirismo fiscal”, que se materializa numa tendência de alguns quadros da Receita Federal do Brasil de verem os contribuintes, de forma generalizada, como sonegadores.
Foi se tornando cada vez mais comum nos depararmos com autos de infração claramente insubsistentes e, porque não, abusivos, que impunham ao contribuinte cobranças lastreadas em teses frágeis, multas extorsivas, e potenciais consequências criminais inacreditáveis.
Espera-se que o CARF seja um órgão de contenção desses desvios. Entretanto, supreendentemente e de forma muitas vezes decepcionante, o Conselho não raro legitima tais cobranças em decisões, no mais das vezes, tomadas pelo voto de qualidade.
Ao dar suporte à polarização que se encontrava no órgão de arrecadação, o CARF foi paulatinamente perdendo o grande apoio que sempre teve dos contribuintes e virando alvo de inúmeras críticas – fundadas e infundadas.
Em algum momento, a polarização Fisco-contribuintes, que se via do lado de fora do Conselho, passou para dentro do órgão, surgindo uma igualmente destrutiva polarização – ao menos em parte – entre conselheiros do Fisco e conselheiros dos contribuintes, a qual ficou completamente evidente durante a tramitação do Projeto de Lei de conversão da MP 899.
Nesse ambiente, a aposta do Fisco foi no aprofundamento das posições extremadas. Cometeram o mesmo erro que os contribuintes em outros casos.<a href="applewebdata://114711AA-AA63-4C48-97E2-F1B4E7256050#_ftn3" name="_ftnref3">[3]</a> Ao invés de buscarem uma posição de equilíbrio, foi feita uma aposta “tudo ou nada” na polarização. Quando se quer ganhar tudo se arrisca ficar sem nada. E foi o que aconteceu com a Lei 13.988.
Parece que a “vida tributária” imita a “vida política”. A incapacidade da autocrítica mais uma vez se fez presente e falou alto nesse processo. A Lei 13.988 certamente não é a solução, mas não se pode, de maneira alguma, negar que havia um problema. Esta Lei não é apenas o resultado de um lobby leviano junto ao Poder Legislativo. Ela é uma resposta à distorção que quase todos percebiam na utilização do voto de qualidade no CARF. Talvez ela tenha o mesmo vício: ser extrema demais, tendo consequências imprevisíveis.
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<li> A Lei 13.988 e sua Inconstitucionalidade</li>
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O artigo 28 da Lei 13.988 incluiu um artigo 19-E na Lei no 10.522 (“Lei 10.522”), segundo o qual “em caso de empate no julgamento do processo administrativo de determinação e exigência do crédito tributário, não se aplica o voto de qualidade a que se refere o § 9º do art. 25 do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, resolvendo-se favoravelmente ao contribuinte”.
Parece haver pouco espaço para dúvidas quanto a inconstitucionalidade deste dispositivo.
Com efeito, desde 2015 há posição do Supremo Tribunal Federal no sentido de que é inconstitucional a prática que ficou conhecida como “contrabando legislativo”, que seria a inclusão, via emenda parlamentar, no curso do processo de conversão de Medida Provisória em Lei, de dispositivo alheio ao conteúdo temático daquela. Como ficou registrado na ementa da Ação Direta de Inconstitucionalidade no 5.127/DF (“ADI 5.127”), “viola a Constituição da Republica, notadamente o principio democrático e o devido processo legislativo (arts. 1º, caput, parágrafo único, 2º, caput, 5º, caput, e LIV, CRFB), a prática da inserção, mediante emenda parlamentar no processo legislativo de conversão de medida provisória em lei, de matérias de conteúdo temático estranho ao objeto originário da medida provisória”.
O ponto central da posição adotada pela Suprema Corte foi o de que a edição de Medidas Provisórias está baseada nos requisitos de relevância e urgência, que somente se justificam em relação aos temas tratados pelo Presidente da República. Portanto, a inclusão de matérias que não se encontravam no texto original e que não tem pertinência temática com a Medida Provisória violaria o processo legislativo.
Ora, considerando a posição adotada pelo Supremo Tribunal Federal, com eficácia erga omnes, causa espanto a aprovação pelo Poder Legislativo e a sanção pelo Poder Executivo deste artigo 28 da Lei 13.988. Trata-se de dispositivo de evidente inconstitucionalidade, uma vez que o fim do voto de qualidade nos julgamentos do CARF não possui nenhuma relação com a MP 899.
Há um interessante estudo, elaborado pelo Consultor Legislativo do Senado Federal Cesar Rodrigues van der Land, sobre o cenário da apresentação de emendas legislativas no processo de conversão de Medidas Provisórias após a ADI 5.127. Esta pesquisa foi publicada em fevereiro de 2018 e apontou que a prática do “contrabando legislativo” não tinha cessado após a manifestação da Suprema Corte. Temos, diante de nós, mais um exemplo de ato normativo inconstitucional, que provavelmente será objeto de questionamento judicial.
Se o “contrabando legislativo”, em si, já causa espécie, há uma questão adicional, que foi abordada pelo Sindicato Nacional dos Auditores Fiscais da Receita Federal do Brasil,<a href="applewebdata://114711AA-AA63-4C48-97E2-F1B4E7256050#_ftn4" name="_ftnref4">[4]</a> que é ainda mais surpreendente: o fato de que foi incorporado ao texto da Lei 13.988 um dispositivo que não foi objeto de nenhuma emenda parlamentar.
Com efeito, o texto que resultou no artigo 28 da Lei 13.988 somente é encontrado na Emenda Aglutinativa no 1, apresentada pelo Deputado Federal Hildo Rocha. Esta Emenda determinava a aglutinação das Emendas no 9 e no 162.
A Emenda no 162, de autoria do Deputado Gilberto Nascimento, dispunha “sobre a transação relativa ao bônus de eficiência, nas hipóteses que especifica”. Esta Emenda não tinha nenhuma disposição sobre o voto de qualidade.
A seu turno, a Emenda no 9, do Deputado Heitor Freire, para surpresa do leitor, também não trazia a extinção do voto de qualidade. Veja-se, abaixo, a redação do artigo 19-E, segundo a redação proposta por esta Emenda:
“Art. 19-E. Se o processo administrativo de determinação e exigência do crédito tributário resolver-se favoravelmente à Fazenda Nacional, em virtude do voto de qualidade a que se refere o § 9º do artigo 25 do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972, a multa de que trata o § 1º do artigo 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996 (multa qualificada), e as demais multas de ofício serão substituídas pela multa de mora conforme o artigo 61 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996.”
De acordo com o § 3º do artigo 118 do Regimento Interno da Câmara dos Deputados (Resolução no17/1989), Emenda Aglutinativa “é a que resulta da fusão de outras emendas, ou destas com o texto, por transação tendente à aproximação dos respectivos objetos”. Ou seja, não cabe às Emendas Aglutinativas trazer um conteúdo completamente inovador em relação às Emendas aglutinadas. E foi exatamente o que ocorreu no caso em tela.
Percebe-se, portanto, que a tramitação da Lei 13.988 passou ao largo do devido processo legislativo, isso sem nem mencionar que sequer houve debate sobre a matéria, tendo sido o texto aprovado em duas sessões virtuais no contexto da comoção nacional provocada pela pandemia causada pelo Covid-19.
<ol start="3">
<li> A Estranha Alteração da Lei 10.522</li>
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Outro aspecto que chama a atenção é o fato de que a Lei 13.988, ao invés de alterar o Decreto no70.235/72, que rege o processo administrativo fiscal federal e que prevê o voto de qualidade, no § 9º do seu artigo 25, alterou a Lei 10.522, que nenhuma relação tem com a matéria.
Talvez a explicação para isso esteja no que comentamos no item anterior. Como se criou a “farsa” da aglutinação das Emendas no 9 e no 162, e a primeira incluía o artigo 19-E na Lei 10.522, não houve alternativa senão ao menos manter a “localização geográfica” do novo dispositivo.
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<li> Aplicação da Lei 13.988 no Tempo</li>
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Deixando de lado a inconstitucionalidade do artigo 28 da Lei 13.988 e tendo como premissa a sua vigência e eficácia, surge um debate sobre os seus efeitos no tempo. Seria este dispositivo retroativo?
Aqui, vamos considerar três situações: uma onde houve uma decisão pelo voto de qualidade na segunda instância e está pendente o julgamento de um Recurso Especial para a Câmara Superior de Recursos Fiscais (“CSRF”); outra onde há decisão da CSRF, proferida pelo voto de qualidade, que ainda não foi publicada; e finalmente casos onde o processo administrativo já se encerrou, com uma decisão desfavorável ao contribuinte pelo voto de qualidade.
No primeiro caso, uma vez que o processo administrativo não se encerrou, parece-nos que seria mais clara a aplicação imediata do novo dispositivo, anulando-se o auto de infração. Acredito que a mesma interpretação possa ser aplicada – de forma menos evidente – nos casos onde já foi proferida uma decisão pela CSRF, pelo voto de qualidade, e a mesma ainda não foi publicada.
Não nos parece que, nestas situações, estejamos diante de uma aplicação retroativa do novo artigo 28, mas sim de sua incidência automática aos processos em andamento, como, de regra, é a aplicação das normas processuais no tempo.<a href="applewebdata://114711AA-AA63-4C48-97E2-F1B4E7256050#_ftn5" name="_ftnref5">[5]</a>
A questão se torna mais complexa no terceiro caso, quando já há uma decisão final do CARF, devidamente publicada, que foi proferida com base no voto de qualidade.
Não há, no Código Tributário Nacional, nenhum dispositivo específico que permita a aplicação retroativa do artigo 28 da Lei 13.988 sobre casos já definitivamente julgados. Afinal, não estamos diante, aqui, de nenhuma das hipóteses previstas nos artigos 106 e 112 do Código.
Entretanto, mesmo que falte uma regra específica no Código Tributário Nacional para a aplicação retroativa de regras processuais, parece-nos possível argumentar que a incidência apenas prospectiva do novo dispositivo geraria distorções na aplicação da legislação tributária a contribuintes em situações equivalentes.
A interpretação no sentido de que seria possível aplicar retroativamente no artigo 28 da Lei 13.988 gera novas discussões. Imaginando que seja possível a aplicação retroativa, ela iria até quando? Cinco anos? Mais tempo? Percebe-se que, embora seja uma discussão viável, deve-se aprofundar seu exame para concluir pela possibilidade de aplicação retroativa da nova regra.
<ol start="5">
<li> Questionamento Judicial da Decisão do CARF pela PGFN</li>
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Debate que vai ser ressuscitado caso a nova regra permaneça válida e eficaz é a possibilidade, ou não, de questionamento judicial da decisão do CARF pela PGFN.
Analisamos esta questão anos atrás, no contexto da Portaria no 820/2004, que previu a possibilidade de a PGFN levar ao judiciário decisões dos então Conselhos de Contribuintes, e concluímos pela impossibilidade de uma ação da Procuradoria da Fazenda contra decisão proferida por outro órgão da União Federal.<a href="applewebdata://114711AA-AA63-4C48-97E2-F1B4E7256050#_ftn6" name="_ftnref6">[6]</a> Em grande medida, nossa posição estava lastreada na falta de interesse de agir da União Federal em questionar ato de si própria.
As dificuldades processuais seguem as mesmas, contudo, as circunstâncias do órgão julgador se alteraram significativamente.
A premissa da posição que sustentamos em relação à Portaria no 820/2004 era que a decisão final no processo administrativo fiscal refletiria a interpretação final da Administração Fazendária. Se a decisão pode ser baseada em votos apenas de conselheiros representantes dos contribuintes, há, certamente, uma modificação substancial de contexto. Contudo, as dificuldades processuais não se alteraram.
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<li> Quais são os Próximos Passos?</li>
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Ainda é cedo para sabermos se o artigo 28 da Lei 13.988 chegará a ser aplicado. Provavelmente, a declaração de sua inconstitucionalidade será buscada perante o Supremo Tribunal Federal. Contudo, esperamos, sinceramente, que este choque tenha sido o suficiente para que haja uma reforma, legislativa e de postura, no CARF.
Em um cenário em que o artigo 28 passe a integrar, em definitivo, o ordenamento jurídico brasileiro, haverá muito o que debater. Venho sustentando que um dos aspectos mais relevantes para o bom funcionamento do CARF é a proteção da independência dos julgadores.<a href="applewebdata://114711AA-AA63-4C48-97E2-F1B4E7256050#_ftn7" name="_ftnref7">[7]</a> A preocupação sempre foi maior com a blindagem dos conselheiros representantes do Fisco e, agora, será relevantíssimo proteger os representantes dos contribuintes de tentativas de influência indevida.
Há muitas perguntas sem resposta e temas a serem aprofundados. Contudo, parece que nada será como antes no processo administrativo fiscal federal.
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<a href="applewebdata://114711AA-AA63-4C48-97E2-F1B4E7256050#_ftnref1" name="_ftn1">[1]</a> Ver: ROCHA, Sergio André. Processo Administrativo Fiscal. São Paulo: Almedina, 2018. p. 439.
<a href="applewebdata://114711AA-AA63-4C48-97E2-F1B4E7256050#_ftnref2" name="_ftn2">[2]</a> Ver: ROCHA, Sergio André. Reconstruindo a Confiança na Relação Fisco-Contribuinte. Revista Direito Tributário Atual, São Paulo, n. 39, 2018.
<a href="applewebdata://114711AA-AA63-4C48-97E2-F1B4E7256050#_ftnref3" name="_ftn3">[3]</a> ROCHA, Sergio André. Os Contribuintes Perderam o Bonde da História? Revista Fórum de Direito Tributário, Belo Horizonte, n. 81, maio-junho de 2016.
<a href="applewebdata://114711AA-AA63-4C48-97E2-F1B4E7256050#_ftnref4" name="_ftn4">[4]</a> Ver texto disponível em https://www.sindifisconacional.org.br/index.php?option=com_content&amp;view=article&amp;id=37816:sindifisco-solicita-veto-presidencial-ao-fim-do-voto-de-qualidade-no-carf&amp;catid=464:mais-noticias&amp;Itemid=1535.
<a href="applewebdata://114711AA-AA63-4C48-97E2-F1B4E7256050#_ftnref5" name="_ftn5">[5]</a> ROCHA, Sergio André. Processo Administrativo Fiscal. São Paulo: Almedina, 2018. p. 311-314.
<a href="applewebdata://114711AA-AA63-4C48-97E2-F1B4E7256050#_ftnref6" name="_ftn6">[6]</a> ROCHA, Sergio André. Processo Administrativo Fiscal. São Paulo: Almedina, 2018. p. 264-277.
<a href="applewebdata://114711AA-AA63-4C48-97E2-F1B4E7256050#_ftnref7" name="_ftn7">[7]</a> Cf. ROCHA, Sergio André. Da Lei à Decisão: A Segurança Jurídica Tributária Possível na Pós-Modernidade. Rio de Janeiro: Lumen Juris, 2017. p. 61-62.

Justice. Justice Scale

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JOTA

Há muitas perguntas sem resposta e temas a serem aprofundados. Contudo, parece que nada será como antes no processo administrativo fiscal federal

Inconstitucionalidade e controvérsias do fim do voto de qualidade

Há muitas perguntas sem resposta e temas a serem aprofundados. Contudo, parece que nada será como antes no processo administrativo fiscal federal