Grupo de Pesquisa sobre Jurisprudência do TIT do NEF/FGV Direito SP

A importação por encomenda, tema já <a href="https://www.jota.info/opiniao-e-analise/artigos/observatorio-do-tit-importacao-por-encomenda-27022018">abordado</a> nesta coluna, é aquela em que a pessoa jurídica importadora é contratada para promover, em seu nome e com recursos próprios, o despacho aduaneiro de importação de mercadoria estrangeira por ela adquirida no exterior para revenda a encomendante predeterminado (art. 3º da <a href="http://normas.receita.fazenda.gov.br/sijut2consulta/link.action?visao=anotado&amp;idAto=97727">IN RFB 1.861/2018</a>).
Assim como na importação por encomenda, o importador adquire a mercadoria junto ao exportador no exterior, providencia sua nacionalização e a revende ao encomendante. Tal operação tem, para o importador contratado, os mesmos efeitos fiscais de uma importação própria.
Em última análise, em que pese à obrigação do importador de revender as mercadorias importadas ao encomendante predeterminado, é aquele e não este que pactua a compra internacional e deve dispor de capacidade econômica para o pagamento da importação pela via cambial. 
Da mesma forma, o encomendante também deve ter capacidade econômica para adquirir, no mercado interno, as mercadorias revendidas pelo importador contratado.
Muito se discutiu acerca do sujeito ativo nas importações por encomenda em relação ao Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS), tendo o <a href="https://www.jota.info/tudo-sobre/stf">Supremo Tribunal Federal</a> (STF) fixado a seguinte tese[1]: 
<blockquote class="jota-article__citation">“O sujeito ativo da obrigação tributária de ICMS incidente sobre mercadoria importada é o Estado-membro no qual está domiciliado ou estabelecido o destinatário legal da operação que deu causa à circulação da mercadoria, com a transferência de domínio".</blockquote>
Assim, tratando-se de importação por encomenda, a destinatária jurídica é a sociedade empresária importadora (trading company), pois é quem incorre no fato gerador do ICMS com o fito de posterior revenda, ainda que mediante acerto prévio após o processo de internalização.
Em outras palavras, o STF fixou a tese no sentido de que o ICMS devido deve ser recolhido em favor do estado do destinatário jurídico, ou seja, o estado onde estiver localizado aquele que deu causa à transferência do domínio; o estado daquele que realizou a operação de compra e venda internacional.
Muito embora a decisão do STF não tenha sido proferida em controle concentrado, mas difuso (o citado ARE 665.134/MG – Repercussão Geral), a maioria dos tribunais, inclusive administrativos, têm se curvado ao referido entendimento.
Especificamente no <a href="https://www.jota.info/tudo-sobre/tit-sp">Tribunal de Impostos e Taxas de São Paulo</a> (TIT/SP), esse tem sido o pronunciamento de forma geral.
Nesse sentido, podem ser citadas as decisões proferidas no mês de julho do corrente ano, nos Autos de Infração e Imposição de Multa (AIIM) 145.583-6 e 4.143.650-7.
Nos referidos processos, restou demonstrado que a empresa importadora adquiriu a propriedade de mercadorias no exterior em seu benefício e com recursos próprios, para ulterior revenda no mercado interno, ao promissário comprador. No caso, a empresa autuada. Ainda: a importadora negociou e fechou os contratos em seu nome com o exportador estrangeiro, assumindo responsabilidade exclusiva pelo pagamento do preço e demais custos e despesas relacionados à importação, até a tradição da mercadoria importada, bem como comprovou as tratativas comerciais com o exportador estrangeiro.
O tribunal paulista, conforme dito, na grande maioria dos julgados[2], tem decidido exatamente dessa forma: havendo comprovação documental da efetiva importação por encomenda, o ICMS é devido ao estado onde está localizado o importador, no caso, a trading company.
Favoravelmente à tese e aos contribuintes, ainda podem ser citadas as decisões proferidas nos AIIM 4.041.850-9 e 3.160.178-9 pela Câmara Superior do TIT/SP, que trataram da exigência do ICMS nas importações por encomenda.
É certo que ainda há, entre os juízes do TIT/SP[3], o entendimento de que o ICMS, mesmo que se trate de importação por encomenda, é devido ao estado onde ocorre o desembaraço (no caso, São Paulo). Por essa linha, pouco importa qual é a modalidade de importação (por conta e ordem ou por encomenda). O que deve ser considerado é o estado onde se deu a entrada (o desembaraço) da mercadoria.   
De fato, mesmo nas recentes decisões proferidas, que houve êxito pelo contribuinte, há votos que defendem e fundamentam que o sujeito ativo do imposto na operação (importação por conta e ordem) é São Paulo, local do desembaraço.
Para justificar esse entendimento, tais juízes alegam a aplicação do artigo 28, da Lei Paulista 13.457/2009, visto que a decisão proferida nos autos do ARE 665.134/MG não tem efeito erga omnes. 
Mas sabemos que o desfecho definitivo, ainda que a discussão se prolongue à via judicial, será pelo cancelamento dos Autos de Infração que não reconheçam que,  se tratando de importação por encomenda, o ICMS é devido ao estado onde está sediada a importadora.
A própria SEFAZ/SP já se manifestou na mesma linha do entendimento do STF, conforme ilustrado a seguir:
<ul>
<li>ICMS (Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços);</li>
<li> Importação por encomenda;</li>
<li> Importador e encomendante pertencentes ao mesmo grupo econômico;</li>
<li> Desembaraço aduaneiro e entrada física da mercadoria importada em estabelecimento localizado na Unidade da Federação do importador;</li>
<li> Crédito.</li>
</ul>
<ol>
<li> Na importação por encomenda, ocorrendo o desembaraço aduaneiro e a entrada física da mercadoria no estado do importador por encomenda, o ICMS a ser recolhido na operação de importação é devido ao estado do importador, ainda que o importador e o encomendante pertençam ao mesmo grupo econômico.</li>
<li> É legítimo o direito do contribuinte de lançar em sua escrita fiscal, a título de crédito, o valor do ICMS anteriormente cobrado por este ou outro estado, relativamente à mercadoria que será objeto de operações ou prestações regulares e tributadas pelo ICMS ou, não o sendo, em que haja expressa autorização na legislação paulista para o crédito fiscal ser mantido. (RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 26329/2022, de 02 de fevereiro de 2023; publicada no Diário Eletrônico em 03/02/2023</li>
</ol>
Vale uma ressalva: os Autos de Infração têm sido cancelados quando comprovado tratar-se, efetivamente, de importação por encomenda.
Havendo dúvida ou falta de comprovação, as decisões têm sido pela manutenção da exigência.
Autores
Eurico Marcos Diniz de Santi (Coordenador) 
Eduardo Perez Salusse (Coordenador) 
Kalinka Bravo (Coordenadora) 
Lina Santin (Coordenadora) 
Maria Helena Tavares de Pinho Tinoco Soares (Pesquisadora)
<hr />
[1] ARE 665.134/MG (Tema 520) – Repercussão Geral.
[2] Ilustrativamente podem ser citados os AIIM 4.120.993-0; 4.014.908-0; 4.142.344-6; 4.135.768-1.
[3] AIIM 4.102.079-0.

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JOTA

Havendo comprovação documental, o ICMS é devido ao estado onde está localizado o importador

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