Paulo Honório de Castro Júnior

A liquidação de excedentes de energia no mercado de curto prazo (MCP) da Câmara de Comercialização de Energia Elétrica (<a href="https://www.jota.info/tudo-sobre/CCEE">CCEE</a>) suscita uma das discussões mais relevantes da tributação do setor elétrico, tanto em <a href="https://www.jota.info/tudo-sobre/iCMS">ICMS</a> quanto em <a href="https://www.jota.info/tudo-sobre/PIS">PIS</a>/<a href="https://www.jota.info/tudo-sobre/COFINS">Cofins</a>.
O Convênio ICMS 15/2007 trata a liquidação de diferenças no MCP da CCEE como se houvesse, na posição credora, uma saída de energia elétrica e, na posição devedora, uma entrada do mesmo bem, tributável. A partir dessa premissa, a disciplina infralegal dos estados passou a exigir, do agente em posição credora, emissão de documento fiscal sem destaque e estorno do crédito anteriormente apropriado (balanço energético), como se se estivesse diante de operação subsequente não tributada.
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Em PIS/Cofins, a <a href="https://www.jota.info/tudo-sobre/Receita%20Federal">Receita Federal</a> passou a sustentar que o crédito somente seria admitido em relação à energia elétrica efetivamente consumida (art. 3º, IX, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003), e não em relação à energia contratada que, ao final, venha a ser liquidada no MCP. Por isso, o fisco exige estorno de créditos das contribuições do contribuinte em posição credora.
Ambos os posicionamentos estão equivocados. Prova disso é que, em 26 de fevereiro, o TJMG publicou acórdão que manteve decisão favorável quanto ao não estorno de créditos de ICMS em posição credora (Processo 5125031-64.2022.8.13.0024). Trata-se do primeiro precedente favorável ao contribuinte em segunda instância, em matéria ainda não examinada pelos tribunais superiores.
A premissa central da tese, para o ICMS, é que, no caso Pátio Savassi (REsp 1615790), o STJ assentou, em posição devedora, que a liquidação no MCP da CCEE não tem por objeto a energia elétrica, enquanto mercadoria. A transação consiste em cessão multilateral de direitos contratuais de consumo, intermediada pela Câmara, como mecanismo de equalização entre volumes contratado e consumido.
Se o objeto da transação é um direito e não uma mercadoria, a operação não se amolda ao núcleo da competência do ICMS. Por consequência, a mesma qualificação jurídica deve governar a posição credora. Se, quando “compra” no MCP, o agente não adquire mercadoria, mas direitos de consumo, então, quando “vende” excedentes, ele não promove saída de mercadoria, mas aliena direitos, fora do campo material do imposto.
Por isso, a discussão sobre estorno não pode ser tratada como “saída isenta” ou “não tributada” no sentido usual do art. 155, § 2º, II, da CF. Aqui não há operação potencialmente tributável e desonerada por opção do legislador; há uma operação que jamais poderia ser alcançada pelo ICMS, porque não envolve circulação jurídica de mercadoria.
Esse enquadramento atrai as mesmas conclusões construídas pelo <a href="https://www.jota.info/tudo-sobre/STF">STF</a> em situações nas quais inexiste a materialidade do imposto, e, por isso, não se aplica a regra de estorno. Na ADC 49, ao reconhecer que a transferência entre estabelecimentos do mesmo titular não configura fato gerador, o debate deslocou-se para a pergunta: pode o Estado exigir estorno como se estivesse diante de desoneração infraconstitucional?
A resposta do STF foi de que, sem materialidade possível, não há como impor estorno com fundamento em “isenção” ou “não tributação” como categorias constitucionais voltadas a operações que poderiam estar no campo do ICMS, mas foram afastadas por norma de exoneração.
O raciocínio é análogo ao do precedente de saídas de bens em comodato (Tema n. 1.052): a mera saída física não é “operação desonerada”, e, por isso, não se impõe o estorno, sob pena de desfigurar a não cumulatividade.
O TJMG aproximou-se dessa linha de precedentes. Uma vez reconhecida, em posição devedora, a impossibilidade de cobrança de ICMS por ausência de materialidade, não haveria sentido em admitir, para a posição credora, o estorno proporcional de créditos, como se se estivesse diante de uma saída desonerada de mercadoria.
Também é importante distinguir essa controvérsia do Tema 1258 da repercussão geral. Nele, o STF examina se, em operações interestaduais, a regra do art. 155, § 2º, X, b, ao deslocar a tributação para o Estado de destino, autoriza ou não estorno de créditos. A controvérsia pressupõe circulação de mercadoria, cuja tributação é deslocada ao estado de destino em razão da “imunidade” na origem. Justamente por isso, trata-se de operação tributada, e essa é a premissa central da tese dos contribuintes. O ministro Dias Toffoli votou pela manutenção dos créditos. O julgamento está suspenso por pedido de vista.
O caso julgado pelo TJMG, porém, não se confunde com esse quadro. Aqui, a causa de pedir não está na tributação decorrente do deslocamento de competência, em operação interestadual, para o estado de destino. Ainda assim, é evidente que eventual vitória dos contribuintes no Tema 1258 também produziria repercussão positiva sobre as liquidações de excedentes no MCP. Isso porque o Convênio ICMS 15/2007 parte de uma presunção de operação interestadual com energia, desonerada na origem e tributada no destino.
O ponto submetido ao TJMG, contudo, é anterior. A liquidação de excedentes em posição credora não configura operação com mercadoria, mas cessão de direitos. Trata-se, portanto, de fenômeno situado fora do campo de incidência do ICMS. Por isso, ainda que o STF venha a firmar, no Tema 1258, entendimento desfavorável ao contribuinte, não haverá repercussão necessária sobre a controvérsia relativa ao MCP.
Já em PIS/Cofins, o fisco sustenta que o art. 3º, IX, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 autorizaria o crédito apenas sobre energia elétrica consumida, e não sobre energia contratada, exigindo estorno quando parte da energia adquirida não é consumida (porque houve cessão de direitos de seu consumo).
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Esse argumento, no entanto, deve ser relido à luz de duas premissas: primeiro, o § 12 do art. 195 da Constituição tem função anticascata como decidiu o STF no “caso Unilever” (Tema 756) e não comporta interpretações que reinstalem cumulatividade por via indireta; segundo, no plano infralegal, há disciplina que preserva créditos em hipóteses de aquisição para revenda, o que reforça a necessidade de enquadrar corretamente a natureza econômica do excedente liquidado e evitar que a não utilização integral do insumo se converta em glosa de crédito sem aderência ao regime não cumulativo.
Se o que se liquida no MCP é um direito contratual de consumo, e não a “energia-mercadoria”, o tratamento fiscal deve respeitar essa qualificação, sob pena de produzir custo tributário artificial.
Em conclusão, a controvérsia exige qualificar corretamente o que se passa no MCP. Sem isso, o sistema tributário passa a projetar sobre liquidações contratuais categorias pensadas para circulação de mercadorias, gerando cobrança indevida de ICMS e restrições artificiais ao creditamento de PIS/Cofins.

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JOTA

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Estorno de créditos na liquidação de excedentes de energia

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