Marcos Prado

Não é de hoje que a Receita Federal aproveita a falta de uma definição positivada e precisa do termo ‘royalty’, bem como a existência de um conjunto de regras tributárias antiquadas, que claramente não acompanharam a evolução desse mercado, para surpreender as empresas que pagam por licenças de uso ou de direito de distribuição e de comercialização de software com as mais variadas interpretações quanto às possíveis formas de tributação de tais pagamentos.
Em um passado não muito distante, eram corriqueiras as autuações para a cobrança da Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico (CIDE), instituída pelas Leis nº 10.168/00 e 10.332/01, sobre os valores remetidos ao exterior para o pagamento de tais licenças, sob o argumento central de que o que se estaria pagando, na verdade, seriam royalties, independentemente de a operação sobre a qual se fazia incidir a referida contribuição envolver ou não a transferência de tecnologia da empresa estrangeira à brasileira.
Não obstante os argumentos jurídicos apresentados por anos a fio pelos contribuintes para refutar essa indevida tributação, foi preciso a edição de uma lei (Lei nº 11.452/07) para que o fisco federal interrompesse, a partir de 1º de janeiro de 2006, a série de autuações lavradas para a cobrança da CIDE em situações que, claramente, não envolviam a transferência de tecnologia para o País.
Apesar de a CIDE não ser mais um caminho viável a permitir a lavratura de autuações, a Receita Federal também tratou de expressar seu intento de continuar onerando os pagamentos de tais licenças, desta vez questionando sua dedutibilidade para fins de apuração do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL).
A premissa central das autoridades fiscais, na verdade, continuou sendo a mesma que embasava as autuações de CIDE: o pagamento por licenças de uso ou de direito de distribuição e comercialização de software corresponderia ao pagamento de royalty. Como consequência, os valores pagos por tais licenças a empresas estrangeiras vinculadas à empresa brasileira pagadora, enquadrar-se-iam, na visão da Receita, no comando contido no art. 353, incido I, do Regulamento do Imposto de Renda (RIR), que está assim redigido:
“Art. 353. Não são dedutíveis:
I – os royalties pagos a sócios, pessoas físicas ou jurídicas, ou dirigentes de empresas, e a seus parentes ou dependentes;”
Apesar da aparente submissão dos fatos à norma, uma análise mais pausada e cuidadosa do assunto demonstra o desacerto da posição defendida pelo erário em algumas autuações sobre o assunto. E são vários os elementos a suportar essa conclusão:
<ol>
<li>O pagamento pelas licenças de uso ou comercialização e distribuição de software, para fins de proteção da propriedade intelectual, é equiparado ao pagamento pela exploração de direito autor, não existindo na legislação previsão que autorize o fisco a equiparar a remuneração de direito autoral a royalty para fins de tributação das pessoas jurídicas;</li>
</ol>
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<ol start="2">
<li>O único dispositivo legal existente que traz tal equiparação é aplicável apenas às pessoas físicas (artigo 22 da Lei nº 4.506/64)<a href="#_ftn1" name="_ftnref1">[1]</a>, o qual, aliás, foi reproduzido, exclusivamente, no Livro de Tributação de Pessoas Físicas do RIR (art. 52). Longe de estabelecer a equiparação acima, referido dispositivo na verdade estabelece uma distinção entre royalty e pagamento por direito de autor e tinha como propósito único esclarecer como deveria ser feita a classificação de rendimentos de pessoas físicas, para fins da declaração anual, conforme concluiu o próprio fisco federal através do Parecer da Coordenadoria do Sistema de Tributação nº 520/89<a href="#_ftn2" name="_ftnref2">[2]</a>;</li>
</ol>
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<ol start="3">
<li>Mesmo que se admitisse como viável a equiparação da remuneração de direito autoral a royalty, o próprio art. 22 da Lei nº 4.506/64 excetua os valores pagos aos autores da obra. Assim, caso as pessoas jurídicas vinculadas estrangeiras consigam demonstrar que em seus países ostentam a condição de autores do software, os valores pagos pela licença deste não poderão ser equiparados a royalty. Vale mencionar, aliás, que a Receita Federal não tem autorização legal para desconsiderar a condição de autora do software conferida à empresa estrangeira em seu país de origem<a href="#_ftn3" name="_ftnref3">[3]</a>;</li>
</ol>
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<ol start="4">
<li>O limite de dedutibilidade veiculado no art. 353, I, do RIR somente tem autorização legal para referir-se a pagamentos realizados a sócios pessoas físicas e não a sócios pessoas jurídicas. A base legal do referido artigo do RIR é o art. 71, parágrafo único, 'd', da Lei 4.506/64, o qual trata da indedutibilidade dos "royalties pagos a sócios ou dirigentes de empresas, e a seus parentes ou dependentes". E é certo que a única interpretação possível desse dispositivo de lei é a de que somente os sócios ou dirigentes pessoas físicas podem ter parentes ou dependentes. A expressão ‘pessoas físicas ou jurídicas’, portanto, por ter sido incluída no art. 353, I apenas quando da edição do RIR, nitidamente carece de base legal;</li>
</ol>
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<ol start="5">
<li>O art. 353, inciso I, do RIR, se aplicável fosse ao pagamento de licença de software a empresas estrangeiras, ainda assim somente afetaria os pagamentos recebidos por pessoas jurídicas estrangeiras que sejam efetivamente sócios da empresa brasileira. Dito de outro modo, a indedutibilidade não poderia jamais alcançar os pagamentos por licença de software feitos por empresa brasileira a empresa estrangeira que lhe detenha indiretamente o controle;</li>
</ol>
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<ol start="6">
<li>E, por fim, há que se mencionar que o art. 353, I, do RIR somente afeta a apuração do IRPJ e não da CSLL, conforme, inclusive, já definiu o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF) em algumas situações.</li>
</ol>
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O CARF ainda deve se pronunciar de forma mais aprofundada e definitiva sobre o assunto mas, como se vê acima, há sólidos argumentos para que aquele tribunal administrativo rechace os avanços da Receita Federal contra as empresas que realizam o pagamento por licença de uso ou comercialização e distribuição de software. Como regra, referidas despesas mostram-se regulares, usuais e absolutamente necessárias ao desenvolvimento das atividades dessas empresas no Brasil, o que torna completamente descabida sua pretensa indedutibilidade.
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<a href="#_ftnref1" name="_ftn1">[1]</a> "Art. 22. Serão classificados como "royalties" os rendimentos de qualquer espécie decorrentes do uso, fruição, exploração de direitos, tais como: (...) d) exploração de direitos autorais, salvo quando percebidos pelo autor ou criador do bem ou obra."
<a href="#_ftnref2" name="_ftn2">[2]</a> "(...) a interpretação (...) do artigo 22 da Lei nº 4.506/64 consagra a distinção e não a identidade, entre "royalties" e direitos autorais, já que a expressão "como royalties" quer dizer "como se "royalties fossem". A equiparação de direitos autorais a "royalties" foi feita exclusivamente para fins de classificação de rendimentos de pessoa física, não cabendo essa equiparação para pessoas jurídicas, por ausência de previsão legal".
<a href="#_ftnref3" name="_ftn3">[3]</a> Como se extrai da leitura conjunta do artigo 8º da Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro, do artigo 2º da Lei n.º 9.610/98 e dos arts. 2º e 3º da Convenção de Berna, aprovada pelo Decreto nº 75.699/75.

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JOTA

O direito à dedutibilidade integral de pagamentos

Sobre licenças de comercialização e distribuição de software

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