Luciano Burti Maldonado

O Brasil é notoriamente conhecido por seu complexo sistema tributário, o qual é a apontado como um dos grandes entraves para o desenvolvimento do país e para a competição do produto brasileiro. A complexidade do sistema é constantemente exemplificada pelas divergências de entendimento sobre o cumprimento da legislação tributária e, cada vez mais, em razão do significativo número de obrigações acessórias a serem cumpridas.
Em relação ao número de obrigações acessórias a serem cumpridas, é sempre válido destacar que em estudo encomendado pelo Banco Mundial, o Brasil figurou em último lugar em relação ao número de horas despendidas para cumprimento das obrigações acessórias (2.600 hs). O Banco Mundial também coloca o Brasil na posição 116ª no ease doing business rank, o qual retrata e compara o ambiente de negócios de cada país.
Evidentemente que diversas são as razões da complexidade do sistema tributário brasileiro, porém, no presente artigo, focaremos nas obrigações acessórias e na interpretação extensiva dada em perigoso precedente do Superior Tribunal de Justiça (STJ), firmado em recurso repetitivo, no sentido de que o artigo 194 do CTN concederia ao ente federado, competente para instituição de determinado tributo, o poder de estabelecer obrigações acessórias a não contribuintes, como instrumento para o exercício do poder fiscalizador.
Para tanto, nosso ponto de investigação será a decisão proferida no REsp 1116792/PB, de relatoria do Ministro Luiz Fux, pelo qual o STJ validou a exigência de emissão de nota fiscal por não contribuinte de ICMS situado em Unidade da Federação distinta daquela que instituiu a obrigação acessória. No caso em tela, o Estado da Paraíba autuou uma instituição financeira, não contribuinte, por transferir bem de sua matriz paulista à filial paraibana, desacompanhado de nota fiscal. A decisão foi ainda fundamentada no parágrafo único do artigo 175 do CTN, nos termos do qual a exclusão do crédito tributário não dispensa o cumprimento das obrigações acessórias.
É interessante notar que a decisão não fez as distinções necessárias entre (i) pessoa não contribuinte e imune ou isenta; nem tampouco (ii) entre o poder de instituir obrigações acessórias e o poder de fiscalização, abrindo espaço a uma série de consequências negativas, conforme veremos adiante.
Para encadear a crítica ao julgado, lembramos que as pessoas imunes ou isentas não estão sujeitas ao recolhimento do tributo, por força da Constituição Federal ou de lei, mas não deixam de estar registradas no cadastro de contribuintes, indicando sua condição. A partir do cadastro e mediante o dever de cumprir as obrigações acessórias, a fiscalização pode verificar, inclusive, o cumprimento dos requisitos necessários à fruição de sua condição isenta ou imune.
Vê-se, portanto, que o STJ ao ter equiparado a situação do não contribuinte ao da pessoa imune ou isenta, deveria ter justificado a razão pela qual a regra de que a imunidade ou isenção que não dispensa o cumprimento da obrigação acessória deve ser aplicada nos mesmos moldes ao não contribuinte que não possui inscrição no cadastro de determinado tributo e não incorre na hipótese de incidência tributária em questão.
É preciso distinguir o poder de instituir obrigações acessórias do poder de fiscalização, portanto.
As obrigações acessórias encontram amparo nos artigos 113, 115 e 122 do CTN. Já o poder de fiscalização decorre dos artigos 194 a 200, inseridos no título da Administração Tributária. Tais obrigações permitem ao Fisco verificar o cumprimento da obrigação principal, porém com o poder de fiscalização não se confundem, já que naquelas há a documentação do evento passível de tributação enquanto neste é protegido o direito das autoridades fiscais verificarem o cumprimento da legislação tributária.
A instituição de obrigações para que o Fisco verifique a regularidade tributária decorrente da prática de fatos geradores parece-nos guardar uma diferenciação clara frente ao poder de fiscalização em verificar e analisar livros e documentos, de solicitar informações aos contribuintes e aos não contribuintes, sobre a obrigação principal e sua liquidação. Ainda que o artigo 113 do CTN disponha que a obrigação acessória é criada no interesse da arrecadação ou da fiscalização, parece-nos que esta está atrelada à potencialidade da prática de um evento tributário por um contribuinte e jamais àquelas pessoas que não realizam o fato gerador. Ao menos, não é crível que o não contribuinte tenha que cumprir uma obrigação típica do contribuinte ou estritamente vinculada à realização do fato gerador, tal com a emissão de nota fiscal.
Quando o parágrafo único do artigo 194 determina que a regra do caput deve ser aplicada às pessoas naturais ou jurídicas, contribuintes ou não, inclusive às que gozem de imunidade tributária ou de isenção de caráter pessoal, o legislador firmou entendimento no sentido de que todas as pessoas devem se sujeitar ao poder de fiscalização nos termos da lei. Esta disposição é evidentemente distinta do parágrafo único do artigo 175 que atribui o dever das pessoas isentas de cumprirem com as obrigações acessórias dependentes da obrigação principal.
Ainda restou determinado pelo STJ que uma pessoa sem inscrição cadastral e não obrigada a emitir notas fiscais poderia ser submetida à exigência de emissão de nota fiscal por outra unidade da federação na qual não está sediada. No caso da decisão, a instituição financeira não é comerciante e, assim, não circula mercadoria. Por não ser comerciante e não circular mercadoria com habitualidade, não possui inscrição estadual, não lhe sendo exigida a emissão de nota fiscal por movimentação de ativo.
Nota-se também, na decisão em comento, a ausência de debate acerca da questão de uniformidade da legislação. Como nosso ordenamento pode admitir a existência de obrigações acessórias a um não contribuinte sem que haja lei nacional que traga normas gerais sobre tal matéria? Esta situação pode acarretar a sujeição à penalidade no Estado de origem por emissão de documento fiscal sem autorização legal. Assim, o contribuinte ou é punido pela emissão de nota fiscal no Estado de origem ou é punido no Estado de destino pela não emissão de nota fiscal. Nesse ponto, pois, parece-nos que a posição adotada pelo STJ viola o art. 146, III, "b" da Constituição Federal.
Desta forma, acreditamos que em futuras discussões judiciais sobre o tema aqui debatido, os contribuintes deverão sustentar a violação ao artigo 146, III, "b" da Constituição Federal diante da ausência de Lei Complementar que estabeleça uma regra a ser seguida por todas as unidades federadas quanto ao cumprimento de obrigações acessórias para contribuintes e não contribuintes, de forma que a discussão seja levada ao Supremo Tribunal Federal e revisitado o posicionamento do STJ.
Encaminhando a conclusão, entendemos que a ausência de debate aprofundado das questões aqui apontadas pelo STJ e caso tema não seja levado ao STF, restará respaldada a criação de uma burocracia desnecessária, em nome do poder de fiscalização. A consequência imediata é a insegurança no atendimento da legislação tributária, aumentando a vulnerabilidade dos contribuintes, os custos da atividade empresarial no Brasil e potencialmente a demanda pelo Poder Judiciário.

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JOTA

Contribuintes têm argumentos para questionar posição do STJ firmada no REsp 1116792

Da burocracia à insegurança jurídica

Contribuintes têm argumentos para questionar posição do STJ firmada no REsp 1116792