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Rodrigo Cipriano dos Santos Risolia

No fim da tarde de 21 de julho de 2020, não demorou para os grupos de tributaristas nas redes sociais efervescerem pelo projeto de lei do governo que objetiva a criação da Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS), apresentado formalmente ao Congresso Nacional, juntamente com a sua explanação pelo secretário da Receita Federal, José Barroso Tostes Neto, e pela assessora especial do ministro da Economia, Vanessa Rahal Canado, no YouTube, disponível a todos os interessados.
Sob o lema “quando todos pagam, todos pagam menos”, o projeto de lei configura a primeira etapa da reforma tributária proposta pelo Governo Federal, consubstanciada na criação da CBS em substituição ao PIS e à Cofins.
<a href="http://conteudo.jota.info/jota-pro-tributos"><img class="aligncenter wp-image-259015 size-full" src="https://www.jota.info/wp-content/uploads/2020/07/cta-jota-pro-tributos.jpeg" alt="" width="1080" height="1080" /></a>
Uma das bandeiras trazidas em diversos momentos da explicação foi o prestígio à neutralidade nas decisões econômicas frente às normas tributárias. O objetivo deste curto artigo é, portanto, realizar uma breve análise sobre a ofensa à neutralidade da tributação em desfavor das empresas do Simples Nacional.
Primeiramente, é preciso esclarecer que neutralidade não é aqui tratada como um efeito que, de forma alguma, altera o comportamento dos agentes econômicos. Com a oneração pelo tributo dos atos dos agentes econômicos, há deslocamento do ponto de equilíbrio das hipotéticas relações econômicas.
Dito de outra forma, o ônus da tributação provoca não apenas alteração do preço da mercadoria. Ele pode ser integralmente repassado ao fornecedor de bens e serviços, como também pode ser absorvido por seu adquirente, ou, ainda, ser distribuído, em qualquer proporção, a ambas as partes.
Esse custo tributário poderá desestimular tanto ofertantes, pois poderá reduzir sua margem de lucro, quanto os adquirentes, que poderão não aceitar o preço mais alto.
A neutralidade que se toma em conta é no sentido trabalhado especialmente por Luís Eduardo Schoueri, que a entende em uma acepção mais restrita, voltada à concorrência, ou seja, de que as normas tributárias não deveriam distorcer a concorrência, favorecendo uns agentes em detrimento de outros.<a href="#_ftn1" name="_ftnref1">[1]</a>
Claro que o Simples Nacional, por se tratar de um regime especial de tributação favorecido às pequenas empresas, não é neutro. Propositalmente confere vantagens a pequenas empresas, mediante simplificação de obrigações administrativas e redução de carga tributária, para que essas consigam concorrer com empresas de médio e grande porte e que, justamente por sua condição econômica, são mais eficientes no exercício de sua atividade, tendo maior vantagem competitiva.
Mas para este artigo o regime atual é adotado como paradigma, como sendo o suposto estado hipotético equilibrado, justamente para examinar a hipótese de que a substituição do PIS e da Cofins pela CBS prejudica as pequenas empresas.
Durante a apresentação do projeto de lei, foi dito, em mais de uma oportunidade, que as empresas do Simples Nacional não sofrerão qualquer prejuízo porque sua carga tributária será mantida.
De fato, a unificação das duas atuais contribuições sociais não é novidade deste projeto do Governo. Há muito se cogita essa possibilidade e a própria Lei Complementar 123/2006, desde a alteração promovida pela Lei Complementar 155/2016, trata, no § 1º-C do art. 18, da limitação das alíquotas nominais e efetivas do PIS e da Cofins pelo eventual tributo que os vier a sucedê-los.
Portanto, ao manter carga fiscal, o projeto não prevê qualquer “bondade”, apenas atende ao delineamento previsto na referida norma geral de Direito Tributário.
Não é a CBS cobrada das pequenas empresas que acarreta a distorção na concorrência, mas o crédito tributário decorrente de suas vendas e prestações de serviços. Isso porque, no regime das contribuições atuais, a apuração dos créditos tributários a serem compensados se dá pela técnica da base contra base (ou método indireto subtrativo), conforme art. 3º, § 1º, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, explicado por Adolpho Bergamini da seguinte forma:
<blockquote>“a legislação prevê certas bases sobre os quais se aplica uma alíquota ao cálculo do crédito e certas bases sobre os quais se aplica uma alíquota ao cálculo do débito. O valor do tributo a pagar (ou a transportar para o período subsequente de apuração) será a diferença de ambos os resultados (resultado da alíquota aplicada sobre base de débitos, subtraído do resultado obtido a partir da alíquota aplicada sobre a base de créditos).”<a href="#_ftn2" name="_ftnref2">[2]</a></blockquote>
Apesar de o art. 23 da Lei Complementar 123/2006 vedar o aproveitamento e a transferência de créditos tributários pelas e das empresas do Simples Nacional, por meio do Ato Declaratório nº 15/2007 da Receita Federal do Brasil, foi reconhecido o direito de os contribuintes tributados pelo regime não cumulativo do PIS/Cofins se creditarem à alíquota de 9,25% sobre as aquisições de bens e serviços de pessoa jurídica optante pelo Simples Nacional.
Sob o prisma do creditamento, isso nivela o aspecto tributário das aquisições feitas de empresas tributadas pelo regime cumulativo e não cumulativo do PIS e Cofins, e Simples Nacional.
O projeto da CBS não prevê a tributação por regime cumulativo, e a técnica adotada para a não cumulatividade é a do imposto contra imposto (método do crédito do tributo), em que “o montante a ser descontado do imposto calculado a cada operação consiste exatamente no imposto que incidiu na etapa anterior”,<a href="#_ftn3" name="_ftnref3">[3]</a> conforme art. 12 do projeto. A redação do art. 18 deixa claro que a intenção é a de creditar apenas a CBS “efetivamente incidente sobre a operação” no caso das operações envolvendo empresas do Simples Nacional.
A nova sistemática, se aprovada, distorcerá a concorrência, uma vez que o valor do crédito transmitido pela empresa do Simples Nacional será inferior ao das empresas não optantes do regime simplificado. Por mais que a carga tributária das empresas do Simples Nacional permaneça a mesma, a vantagem da desoneração fiscal trazida na LC 123/2006 será mitigada ou anulada com a adoção do método do crédito.
Poder-se-ia argumentar que, como exceção à regra do art. 23 da LC 123/2006, o respectivo § 1º permite que contribuintes não optantes do Simples Nacional se creditem do ICMS destacado nas notas de aquisição de mercadorias de empresas do regime simplificado, e que a CBS reproduziria esse modelo de forma idêntica.
Entretanto, cabe contra-argumentar que o § 5º do próprio art. 23 autoriza que Estados e Distrito Federal instituam, independentemente de autorização do Confaz, crédito presumido de ICMS nas saídas de insumos de empresas do Simples Nacional, o que se conclui que o próprio legislador reconheceu a distorção que o crédito pelo valor do tributo cobrado pode provocar à concorrência.
Não se diga que os Estados possuem ampla discricionariedade na instituição do crédito presumido de ICMS porque é norma programática – pelo art. 170, IX e pelo art. 179 da Constituição – a instituição de tratamento diferenciado e favorecido às pequenas empresas. A única razão que justificaria a não instituição do crédito presumido no caso do ICMS seria a questão orçamentária, mas isso é tema para outra análise.
Mutatis mutandis, a solução para a distorção causada pelo sistema de crédito do CBS é a previsão de crédito presumido nas operações de aquisição de bens e serviços de empresas do Simples Nacional à alíquota uniforme de 12% (art. 8º do projeto), o que, ao menos,  planificaria as aquisições de empresas inscritas e não inscritas no Simples Nacional, sob o aspecto da nova contribuição.
O crédito presumido não é completamente estranho ao projeto. Há previsão de sua instituição nas hipóteses dos arts. 24 (aquisição de produtos in natura isentos conforme art. 23), 28 (venda de produção própria de estabelecimento da ZFM), e 30 (subcontratação do serviço de transporte de carga).
Com muito mais razão, deveria abranger a saída de bens e serviços de empresas tributadas pelo regime unificado para, como dito, planificar o efeito das aquisições quanto ao crédito da CBS, independentemente do regime tributário adotado pelo fornecedor. Felizmente, ainda se trata de projeto de lei, e o Congresso Nacional poderá promover os eventuais ajustes necessários, inclusive no art. 23 da LC 123/2006, para corrigir a previsível distorção da concorrência.
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<a href="#_ftnref1" name="_ftn1">[1]</a> SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito Tributário, 9. ed. São Paulo: Saraiva, 2018. p. 43.
<a href="#_ftnref2" name="_ftn2">[2]</a> BERGAMINI, Adolpho. Curso de Tributos Indiretos – Pis e Cofins, vol. II (versão digital). São Paulo: RT, 2016, n.p.
<a href="#_ftnref3" name="_ftn3">[3]</a> ID.

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JOTA

A falsa neutralidade da nova contribuição

CBS e Simples Nacional

A falsa neutralidade da nova contribuição