Lucas Bevilacqua Cabianca Vieira

Michell Przepiorka

<a href="#_ftn2" name="_ftnref2"></a>A tributação de rendimentos decorrentes de atos ilícitos é tema que tem repercutido com maior intensidade na mídia e nos tribunais administrativos conforme os acordos de colaboração premiada oriundos da deflagração da operação lava-jato têm sido assinados.
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A questão pode ser analisada sob diversas aproximações, por exemplo, poderíamos discutir se (i) os valores recebidos e posteriormente devolvidos representam renda tributável; (ii) o valor pago a título de propina pode ser deduzido como despesa; e (iii) o art. 61 da Lei nº. 8.981/1995 se aplica aos casos decorrentes da assinatura de acordos de colaboração premiada.
Optamos nessa oportunidade por analisar o modo como o art. 61 da Lei nº 8.981/1995 tem sido aplicado pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF em casos envolvendo rendimentos decorrentes de atos ilícitos. Verifica-se da leitura do dispositivo que duas são as hipóteses de aplicação da norma: (i) ou bem não se identificou o beneficiário do pagamento; (ii) ou apesar de conhecido o beneficiário, não é comprovada a operação ou sua causa.
Art. 61. Fica sujeito à incidência do Imposto de Renda exclusivamente na fonte, à alíquota de trinta e cinco por cento, todo pagamento efetuado pelas pessoas jurídicas a beneficiário não identificado, ressalvado o disposto em normas especiais.
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<li>1º A incidência prevista no caput aplica-se, também, aos pagamentos efetuados ou aos recursos entregues a terceiros ou sócios, acionistas ou titular, contabilizados ou não, quando não for comprovada a operação ou a sua causa, bem como à hipótese de que trata o § 2º, do art. 74 da Lei nº 8.383, de 1991.</li>
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Destarte, já causaria estranheza, em uma leitura superficial do artigo, a sua aplicação a casos em que se conhece o beneficiário (indivíduo que porventura tenha assinado o acordo de delação premiada), e se tenha como comprovada (pela polícia federal ou pelo Ministério Público) a operação e sua causa, ainda que potencialmente viciada.
Nesse sentido, por exemplo, decidiu a 1ª Turma Ordinária da 2 Câmara da 1ª Sessão ao julgar os autos do processo administrativo nº 15983.720217/201666, acórdão nº 1201000.652, de relatoria da Conselheira Gisele Bossa, onde se consignou que:
“A partir da leitura do dispositivo acima, verifica-se que cabe ao contribuinte o ônus de provar/identificar o (s) beneficiário (s) e a ocorrência da operação ou causa dos pagamentos enquanto à fiscalização compete a tarefa de realizar diligência em face das empresas identificadas como beneficiárias para exigir que as mesmas demonstrem se os valores recebidos foram devidamente contabilizados em sua escrituração fiscal, e o IRPJ e a CSLL devidamente recolhidos, bem como se não há procedimento fiscal em curso para exigir os mesmos valores (AIIM de omissão de receitas em face das beneficiárias)”.
Nessa linha de raciocínio, verifica-se que aquela Turma decidiu nesse em outros casos semelhantes, por exemplo, no processo administrativo nº 16682.722315/201695, acórdão nº 1201000.618, de relatoria da Conselheira Gisele Bossa, por converter o julgamento em diligência para que as autoridades administrativas verificassem se houve o recolhimento de imposto ou se há procedimental fiscal em curso para a cobrança de imposto sobre os mesmos valores.
Em que pese o admirável posicionamento, a consulta a jurisprudência do CARF evidencia que esta celeuma acaba sendo resolvida pela aplicação do art. 61 da Lei nº 8.981/95 independentemente de o rendimento ter sido submetido à tributação ou não pelo receptor.
Nessa toada, a 2ª Turma da 4ª Câmara da 1ª Sessão, por voto de qualidade, ao julgar o processo administrativo nº 15956.720264/2016­37, acórdão nº 1402­003.342, relatoria Lucas Bevilacqua, adotou posicionamento quanto à possibilidade de se aplicar o art. 61 da Lei nº8.981/95, posto que estaria em consonância com o art. 45, parágrafo único do CTN.
Esse entendimento foi compartilhado pela 1ª Turma da 4ª Câmara da 1ª sessão quando proferiram decisão nos autos do processo administrativo nº 13896.720472/2015-81, acórdão nº 13896.720472/2015-81, j. 17/10/2018, de relatoria do Conselheiro Claudio de Andrade Camerano.
Ou seja, acabou prevalecendo que este dispositivo se aplica independentemente de esse valor ter sido tributado no receptor ou de existir ou não procedimento fiscal voltado a tributação desses valores.
Outra questão que se pode suscitar concerne a possibilidade deste dispositivo ser aplicado no caso de haver a glosa da despesa na apuração do imposto sobre a renda da pessoa jurídica que efetua o pagamento.
A questão também acabou sendo enfrentada nos autos do processo administrativo nº 15956.720264/2016­37 acima citado, naquela oportunidade, embasado em uma interpretação histórica do dispositivo muito bem desenvolvida por <a href="https://www.jota.info/opiniao-e-analise/artigos/glosa-de-despesas-e-irrf-por-pagamento-sem-causa-16032017">Diego Miguita</a>,  o relator sustentou que o art. 61 não se aplica em consonância com a glosa de despesas, pois na origem havia outro dispositivo específico que autorizava essa manobra, mas que acabou posteriormente  sendo revogado, a saber o art. 44 da Lei nº 8.541/95.
Entretanto, acabou prevalecendo nesta turma, por voto de qualidade, a possibilidade de cobrança simultânea de IRRF e de IRPJ, uma vez que se trata de fatos geradores distintos e não há vedação legal à simultaneidade entre as respectivas cobranças:
Exercício: 2010
IRRF E GLOSA DE DESPESAS. AUSÊNCIA DE BIS IN IDEM.
Não se configura bis in idem a cobrança simultânea de IRRF e de IRPJ, uma vez que se trata de fatos geradores distintos e não há vedação legal à simultaneidade entre as respectivas cobranças. 
IRRF. PRESSUPOSTOS DO ART. 61 DA LEI N° 8.981/95 PARA COBRANÇA.
Comprovado pelo Fisco o pagamento sem causa, sobre este incide a norma prevista no art. 61 da Lei n° 8.981, de 1995, para cobrança do IRRF.
(Processo administrativo nº 16004.720203/2015-19, acordão nº 1402-003.692, relator Marcos Rogerio Borges, j. 22/01/2019)
A nosso ver, prevalecendo esse entendimento haveria a tributação de um mesmo valor múltiplas vezes caso a Receita Federal não determine adequadamente a tributação desses valores. Isto porque ele estará sujeito ao IRPJ, devido a glosa da despesa, será tributado na fonte a 35% por aplicação do indigitado dispositivo e potencialmente ainda será tributado no receptor (pessoa física ou jurídica que recebe o pagamento). O que claramente violaria os princípios mais comezinhos da tributação previstos em nosso ordenamento.
Nessa linha, anda bem a 1ª Turma Ordinária da 2 Câmara da 1ª Sessão ao tentar resolver essa questão antes que ela se verifique, optando pela conversão do julgamento em diligência.
Uma última questão que gostaríamos de levantar em relação à aplicação deste dispositivo e que tem entendimentos diversos nas turmas é qualificação da multa nos casos em que há tributação na fonte com base nesse dispositivo. Também nesse ínterim as turmas possuem posicionamentos diversos.
Chama atenção o posicionamento da 1ª Turma Ordinária da 2 Câmara da 1ª Sessão que ao julgar os autos do processo administrativo nº 16561.720152/201682, acórdão nº 1201002.509, relatoria Gisele Bossa, j. 20/09/2018 em que se afasta a possibilidade de se verificar o intuito doloso nesses casos, vejamos:
MULTA QUALIFICADA. INAPLICABILIDADE. AUSÊNCIA DE CARACTERIZAÇÃO DA CONDUTA DOLOSA.
Não pode o julgador presumir o elemento doloso na conduta do agente, tampouco aplicar a qualificadora em sentido amplo. Cabe a autoridade fiscalizadora demonstrar o elemento subjetivo da conduta, o dolo precisa ser provado. Se não há a causa do pagamento (artigo 674 do RIR/99), a priori não há como presumir ou provar o intuito doloso.
Segundo a relatora:
Com efeito e em análise ao disposto no artigo 44, inciso I, c/c o § 1º, da Lei nº 9.430/96 (com redação dada pela Lei nº 11.488/07), fica difícil (para não dizer impossível) provar a existência do evidente intuito de fraude, definido nos artigos 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/64, no caso concreto. Se não há causa, a priori não há como presumir ou provar o intuito doloso. Há real "perda do objeto" (perda dos elementos/pressupostos fáticos) para fins de aplicação da multa qualificada.
É evidente que para as turmas que entendem que o vício na causa enseja a aplicação do dispositivo, tal raciocínio não se aplica, o desvio na causa é exatamente o que vai justificar a aplicabilidade da multa qualificada nesses casos, a exemplo do quanto decidido pela 1ª Turma ordinária da 4ª Câmara da 1ª Sessão ao julgar os autos do processo administrativo nº 13896.720472/2015­81, supracitado:
MULTA QUALIFICADA. LEGITIMIDADE.
Os  registros contábeis de despesas e dos  respectivos pagamentos, lastreados  em  documentos  inidôneos,  buscam,  justamente,  impedir  ou  retardar,  por  parte da autoridade fazendária, o conhecimento da ocorrência do fato gerador  -  o  auferimento  de  renda  por  parte  de  terceiro  -,  sua  natureza  ou  circunstâncias materiais.   Cabível  a  imposição  da  multa  isolada  qualificada  de  150%,  quando  demonstrado  que  o  procedimento  adotado  pelo  sujeito  passivo  se  enquadra  em qualquer das hipóteses definidas nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 1964.
Como se verifica da leitura do presente artigo, há ainda questões não resolvidas que merecem um maior aprofundamento das diversas turmas do CARF. Não se pode olvidar também que essa análise deve ser realizada pelos julgadores despidos de quaisquer preconceitos ou amarras morais, não se pode a título de se punir os “malfeitores” se desconsiderar as normas de direito tributário ou lhes dar uma interpretação enviesada.
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<li>Este artigo é parte integrante da iniciativa “Crimes Contra Ordem Tributária: Do Direito Tributário ao Direito Penal”, coordenada por Gisele Barra Bossa (FDUC, CARF) e Marcelo Almeida Ruivo (FDUC, FEEVALE).</li>
<li>Organização Executiva: Luiz Roberto Peroba e Mariana Monte Alegre de Paiva (Pinheiro Neto Advogados), Eduardo Perez Salusse (Salusse, Marangoni, Parente e Jabur Advogados), Mônica Pereira Coelho de Vasconcellos (Barros de Arruda Advogados) e Alexandre Wunderlich (Alexandre Wunderlich Advogados).</li>
</ul>

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JOTA

São distintos os entendimentos, dentre as turmas ordinárias, sobre a aplicação do artigo 61 da Lei 8.981/95

O Carf e as hipóteses de pagamento sem causa ou a beneficiário não identificado

São distintos os entendimentos, dentre as turmas ordinárias do Carf, sobre as hipóteses de aplicação do artigo 61 da Lei 8.981/95.