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Marcos Neder

O regime da não-cumulatividade das contribuições ao PIS e a COFINS foi introduzido pelas leis n. 10.637/2002 e 10.833/2003. Nessa sistemática, as alíquotas da COFINS e do PIS passaram a ser, respectivamente, de 7,6% e 1,65%, calculados sobre a receita bruta auferida pelo contribuinte, sendo possível, todavia, a apropriação de créditos a serem compensados com respectivos débitos dessas contribuições. Tais créditos são calculados sobre certas despesas e custos, tais como bens e serviços utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda.
O alcance do termo “insumo” não foi definido claramente pelas Leis n. 10.637/2002 e 10.833/2003 e, por isso, esse tema tem sido muito debatido entre os contribuintes e o Fisco
Em síntese, no entendimento da Receita Federal do Brasil (“RFB”), insumos corresponderiam a matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem diretamente relacionados à produção, ou produtos que sejam consumidos no processo produtivo, desde que tenham tido contato direto com o produto. Adotou-se um conceito similar ao trazido pela legislação do IPI, apesar da lei não trazer essa limitação ao crédito para o PIS e COFINS.
Para delimitar o conteúdo semântico do termo “insumo” utilizado pela legislação de PIS e COFINS, a RFB editou as Instruções Normativas SRF n. 247/2002 e 404/2004, em que explicitou sua interpretação restritiva sobre a possibilidade de creditamento.
No entanto, apesar da intenção da RFB, os Tribunais Administrativos e Judiciais vêm se posicionando de forma a afastar o conceito introduzido pela RFB, tanto por falta de previsão legal, quanto porque o conceito restritivo de insumos dado pelas Instruções Normativas n. 404/2004 e n. 247/2002 não se coaduna com a sistemática de apuração do PIS e da COFINS, mas sim com a sistemática de outros tributos (e.g., IPI e ICMS).
De fato, a não cumulatividade do PIS e COFINS é evitada pelo sistemática de créditos fiscais apurados mediante uma comparação de "base contra base" e não de "imposto contra imposto", que é a lógica que informa os créditos na legislação do IPI e do ICMS.
Nesse sentido, em importante precedente judicial, o Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do Recurso Especial nº 1.246.317/MG pela Segunda Turma, reconheceu o direito de uma empresa do setor de alimentos a compensar créditos de PIS e COFINS resultantes da compra de produtos de limpeza e desinfecção e de serviços de dedetização empregados no estabelecimento.
Para o STJ, a definição de insumos, para fins do cálculo de créditos de PIS e COFINS, não deve ser basear nas Instruções Normativas n. 247/2002 e 404/2004 por ausência de previsão legal que autorize a restrição de referido conceito. Referida decisão restou assim ementada:
[...] são ilegais o art. 66, §5º, I, "a" e "b", da Instrução Normativa SRF n. 247/2002 - Pis/Pasep (alterada pela Instrução Normativa SRF n. 358/2003) e o art. 8º, §4º, I, "a" e "b", da Instrução Normativa SRF n. 404/2004 - Cofins, que restringiram indevidamente o conceito de "insumos" previsto no art. 3º, II, das Leis n. 10.637/2002 e n. 10.833/2003, respectivamente, para efeitos de creditamento na sistemática de não-cumulatividade das ditas contribuições.
A decisão pondera que se, nos termos das Leis n. 10.637/2002 e 10.833/2003, prestações de serviço podem ser consideradas como insumos para atividades produtivas, não faria sentido algum um ato infralegal restringir referido conceito para aproximá-lo ao conceito do IPI. O conceito de insumo adotado por referidas leis é amplo a ponto de abranger até mesmo utilidades disponibilizadas por meio de bens e serviços, desde que relevantes ao processo produtivo.
Em suma, os seguintes itens seriam passíveis de enquadramento no conceito de insumo: (i) bem ou serviço adquirido para utilização na prestação do serviço ou na produção, ou para viabilizá-los (pertinência ao processo produtivo); (ii) aquisição da qual depende a produção ou prestação do serviço (essencialidade ao processo produtivo); e (iii) bens não consumíveis ou serviços prestados sem contato direto com o produto (emprego indireto no processo produtivo).
Nesse sentido, o CARF também tem aos poucos alargado o entendimento restrito do conceito de “insumo”, antes predominante, para decidir que o conceito de insumo deve abranger todos àqueles bens ou serviços utilizados direta ou indiretamente nas atividades do contribuinte. Podemos citar o recente acórdão da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) nº 9303-003.193:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA 0 PIS/PASEP O termo “insumo” utilizado pelo legislador na apuração de créditos a serem descontados da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins denota uma abrangência maior do que MP, PI e ME relacionados ao IPI. Por outro lado, tal abrangência não é tão elástica como no caso do IRPJ, a ponto de abarcar todos os custos de produção e as despesas necessárias à atividade da empresa. Sua justa medida caracteriza-se como o elemento diretamente responsável pela produção dos bens ou produtos destinados à venda, ainda que este elemento não entre em contato direto com os bens produzidos, atendidas as demais exigências legais. (...)
COFINS. INDUMENTÁRIA. INSUMOS. DIREITO DE CRÉDITO.ART. 3º LEI 10.833/03. Os dispêndios, denominados insumos, dedutíveis da COFINS não cumulativa, são todos aqueles relacionados diretamente com a produção do contribuinte e que participem, afetem, o universo das receitas tributáveis pela referida contribuição social. A indumentária imposta pelo próprio Poder Público na indústria de processamento de alimentos exigência sanitária que deve ser obrigatoriamente cumprida é insumo inerente à produção da indústria avícola, e, portanto, pode ser abatida no cômputo de referido tributo.
No caso acima mencionado, a CSRF decidiu favoravelmente ao contribuinte sobre a tomada de créditos sobre os dispêndios com indumentária imposta pelo Poder Público para a produção da indústria avícola. A decisão procurou demonstrar que o CARF tem caminhado no sentido de se flexibilizar o entendimento acerca do que deva ser considerado como insumo e não se limitar apenas ao conceito trazido pelas Instruções Normativas n° 247/02 e 404/04 (embasadas exclusivamente na legislação de IPI).
De forma exemplificativa, podemos citar ainda algumas decisões recentes favoráveis do CARF que corroboraram com entendimento proferido pelo STJ:
&nbsp;
<table width="581">
<tbody>
<tr>
<td width="95">Acórdão</td>
<td width="73">Data publicação</td>
<td width="113">Objeto social</td>
<td width="301">Insumo</td>
</tr>
<tr>
<td width="95">3401-002.860</td>
<td width="73">22/6/2015</td>
<td width="113">produção
automobilística</td>
<td width="301">Gás AGA, Nitrogênio, Gás Hélio e GLP, e estrados de madeira utilizados na embalagem dos produtos finais.</td>
</tr>
<tr>
<td width="95">3401-002.857</td>
<td width="73">5/6/2015</td>
<td width="113">transporte rodoviário de cargas</td>
<td width="301">(i) Kits de segurança e equipamento de proteção individual - EPI; (ii) Cursos e treinamentos exigidos dos condutores; (iii) Segurança, seguros, escolta e satélite.</td>
</tr>
<tr>
<td width="95">3301-002.270</td>
<td width="73">1/6/2015</td>
<td width="113">atividade de florestamento e reflorestamento</td>
<td width="301">itens referentes à produção de matéria prima (produção de eucalipto para a fabricação de celulose).</td>
</tr>
<tr>
<td width="95">3202-001.593</td>
<td width="73">13/5/2015</td>
<td width="113">produção de artigos de cama, mesa e
banho</td>
<td width="301">custos com extração de lenha</td>
</tr>
<tr>
<td width="95">3401-002.890</td>
<td width="73">24/2/2015</td>
<td width="113">produção e comercialização de açúcar, de álcool, de cana-de-açúcar e derivados</td>
<td width="301">ferramentas operacionais; lubrificantes, material manutenção, materiais elétricos, combustível, material manutenção, consumo
água, mão de obra de terceiros PJ; serviços prestados PJ;.</td>
</tr>
<tr>
<td width="95">3802-004.256</td>
<td width="73">9/4/2015</td>
<td width="113">fabricação de artefatos têxteis para uso doméstico</td>
<td width="301">pallets (material de embalagem), barras de ferro, oxigênio, bateria, gás, lona de freio, material elétrico/eletrônico, óleo diesel, lubrificantes, tintas, pórtico empilhável, adesivo, canecos brancos 5 litros e ribbom; serviços de tratamento de efluentes, conserto da máquina empilhadeira, substituição do óleo do transformador, serviços referente a climatização dos setores de fiação e tecelagem.</td>
</tr>
<tr>
<td width="95">3403-003.551</td>
<td width="73">5/3/2015</td>
<td width="113">atividade agroindustrial</td>
<td width="301">Materiais de limpeza, desinfecção e higienização; e hexano, óleo de xisto, GLP, lenha e diesel utilizados na produção.
&nbsp;</td>
</tr>
</tbody>
</table>
Verifica-se, portanto, a existência de uma tendência atual nos julgamentos dos Tribunais administrativos e judiciais que busca flexibilizar o conceito de insumo adotado até aqui pela Receita Federal do Brasil, ampliando a possibilidade de créditos de PIS e COFINS quando estiver evidenciado que o produto ou serviço adquirido é utilizado na prestação do serviço ou na produção, mesmo para os bens que não sejam consumíveis no processo produtivo e que não tenham contato direto com o produto.
&nbsp;
* Marcos Neder é sócio do escritório Trench, Rossi e Watanabe. É Doutor em Direito pela Pontifícia Universidade Católica (PUC/SP), formado em Engenharia, Economia e Direito. Pós Graduado em Sistema e Administração Tributária Comparada pela Harvard University (Kennedy School of Government, Cambridge, EUA), Tributação pela Japan International Corporation Agency (JICA) – Tókio/Japão e Auditoria de Fraudes Financeiras Internacionais pelo Internal Revenue Service (IRS) – Geórgia/EUA. Atuou durante 25 anos na administração tributária. Até dezembro de 2010, foi Subsecretário da Receita Federal do Brasil. É professor da Fundação Getúlio Vargas (FGV/SP) e do Instituto Brasileiro de Estudos Tributários (IBET).

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JOTA

Tribunais administrativos e judiciais têm flexibilizado a interpretação restritiva da Receita Federal

A tendência da jurisprudência sobre o conceito de “insumos” para fruição de créditos de PIS/COFINS

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