Beatriz Gimenez

Motivado pelas recentes discussões em torno do contencioso tributário após a reforma tributária sobre o consumo, instituída pela Emenda Constitucional 132 de 2023, e a iminente aprovação do PLP 108 de 2024, este artigo pretende analisar algumas das principais causas para o alto volume de contencioso tributário no Brasil e apresentar algumas propostas para contribuir para sua redução.
Para análise, entendemos ser importante realizar uma divisão entre: a) o contencioso já existente; e b) o contencioso que ainda está por vir, com base nas novas regras após o início da vigência da reforma tributária.
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Apesar de eventuais alterações no direito material que possam reduzir os litígios, existem medidas de cunho processual, de gestão de acervo e de natureza consensual, que podem caminhar em paralelo para contribuir para a redução da litigiosidade e do estoque de processos.
No que diz respeito ao contencioso já existente, algumas medidas de redução já vêm sendo implementadas, especialmente por meio dos programas de transação, que têm evoluído não só para a concessão de descontos para regularização de débitos considerados irrecuperáveis ou de difícil recuperação, mas também para permitir a negociação de débitos de matérias mais controvertidas, como atualmente disciplinado em âmbito federal pelo Programa de Transação Integral (PTI).
Estes programas, além de outras modalidades de programas de anistia que ainda são veiculados pelos entes públicos, têm o condão de gerar arrecadação e redução de estoques, mas não impedem a geração de novas demandas – com exceção dos programas de transação específicos de algumas teses que exigem uma desistência abrangente da discussão.
Para o que não for passível de solução por meio desses programas, os principais fatores que entendemos contribuir para o alto volume de litígios tributários são:
<ul>
<li>demora e a falta de uniformidade, coerência e previsibilidade nos julgamentos;</li>
<li>a edição de regulamentos (instruções normativas, portarias e decretos) e interpretações (respostas a consultas) contrários ao previsto em lei; e</li>
<li>percentual elevado de multas atrelado a poucos incentivos de conformidade.</li>
</ul>
<h2>Falta de uniformidade, coerência e previsibilidade nos julgamentos</h2>
Um dos principais avanços trazidos pela reforma tributária parece atacar o ponto “a” acima e diz respeito à uniformização das regras da tributação sobre o consumo, altamente pulverizadas no contexto atual. Se há clareza na legislação e o conhecimento de seus termos, por parte dos contribuintes, a tendência é de redução dos índices de desconformidade fiscal.
Em diversos casos, o que se verifica é que contribuintes deixam de pagar algum tributo por falta de conhecimento e, considerando as rigorosas penalidades previstas na legislação – o que a redação atual do PLP 108 não altera –, a opção pela judicialização se torna praticamente intuitiva, não só sob a perspectiva de questionamento da razoabilidade da imposição, mas também em razão da usual expectativa de abertura de algum programa de parcelamento/anistia que viabilize o pagamento da dívida em condições mais vantajosas.
A uniformidade, no entanto, não opera somente no plano da redação ou edição da legislação, mas também e principalmente, no plano da aplicação das normas. Tribunais e cortes administrativos muitas vezes ignoram pronunciamentos do Judiciário favoráveis aos contribuintes por suposta falta de autorização legal/regimental ou, ainda, sob o argumento de que apenas os precedentes vinculantes, proferidos por Tribunais Superiores seriam de observância obrigatória.
Por outro lado, em muitos casos, vemos aplicação de precedentes isolados (não vinculantes) para justificar a adoção de posicionamentos favoráveis ao fisco e, consequentemente, a manutenção de eventuais cobranças.
A título exemplificativo, considerando os precedentes favoráveis aos contribuintes no âmbito da 1ª e da 2ª Turma do STJ para autorizar a dedução de Juros sobre Capital Próprio (JCP) de anos retroativos da base de cálculo do IRPJ, o Carf vinha aplicando o entendimento do Judiciário, mas, em votação recente – com mudança de composição na Câmara Superior –, voltou a decidir pela manutenção das cobranças por ausência de decisão vinculante no STJ. (Acórdão 9101-007.398).
De forma bastante distinta, no que diz respeito à incidência de IOF em contratos de conta corrente, encontramos diversas decisões no Carf confirmando autuações baseadas em decisão isolada do STJ, mesmo após o STF ter decidido que a possibilidade da cobrança deveria ser casuística (Acórdão 9303-015.128), demonstrando que a aplicação dos precedentes do Judiciário em esfera administrativa não possui nenhuma coerência.
Ainda que as cortes administrativas sejam vinculadas ao Ministério da Fazenda (ou secretarias), é fato que são órgãos de controle de legalidade, dos quais se espera coerência e compromisso com a gestão do bem público. Por esse motivo, a existência de alinhamento entre as decisões proferidas pelos órgãos julgadores administrativos e judiciais deveria ser preconizada em todo e qualquer caso – e não apenas utilizada para justificar decisões baseadas em, ao que tudo indica, juízo de conveniência.
Mais do que isso: se uma discussão será decidida pelos Tribunais Superiores, qual o propósito de continuar julgando – mantendo na maioria dos casos – autuações na esfera administrativa a respeito do mesmo assunto?
Lembramos que o Carf chegou a prever a suspensão de processos com repercussão geral pendente de julgamento e acabou, posteriormente, retirando essa previsão de seu regimento, por conta do acúmulo de casos. Essa experiência tida como malsucedida, no entanto, não pode ser vista como um impedimento para tal tipo de solução, além de além de subverter a finalidade das cortes administrativas de julgamento de órgãos de controle de legalidade em órgãos de arrecadação.
Da mesma forma como o STJ e o STF possuem comissões/núcleos de precedentes para verificar multiplicidade de recursos a respeito da mesma discussão e eventual sugestão de afetação ao rito de recursos repetitivos, os próprios órgãos administrativos de julgamento também possuem seus meios de controle dos processos.
Eventual acúmulo de estoque em razão de pendência de julgamento pelas Cortes Superiores deveria ser informado a estas últimas com o propósito de tentar evitar o aumento contínuo de estoques. Nesse sentido, uma das propostas deste artigo seria de melhoria na interlocução entre os órgãos de aplicação.
Um ótimo exemplo foi a criação do Comitê de Harmonização<a href="#_ftn1" name="_ftnref1">[1]</a> pela Lei Complementar 214 e propostas de alteração pelo PLP 108, considerando que teremos o Carf julgando CBS e o Comitê Gestor julgando IBS – na maioria das vezes interpretando as mesmas normas.
Na relação entre cortes administrativas e judiciais, o aumento de interlocução entre os órgãos pode ajudar na redução de estoques por meio do aproveitamento e interconexão dos dados de cada corte para mapear e, eventualmente, abreviar discussões que se arrastam por muito tempo aguardando formação de jurisprudência administrativa e, somente então, no Judiciário.
A interlocução muitas vezes ocorre por meio das Procuradorias da Fazenda e dos Estados na tentativa de defender a arrecadação dos respectivos entes – função que lhes cabe –, mas sem uma efetiva interlocução propositiva entre os órgãos de julgamento administrativo e os Tribunais Judiciais.
Por fim, na própria relação entre STJ e STF entendemos que poderia haver aprimoramentos com o intuito de melhorar a interlocução, especialmente no que diz respeito à seleção de recursos representativos de controvérsia e temas de recursos repetitivos.
Em vários casos, vemos posições contrastantes dos tribunais no que diz respeito à ausência/presença de questão constitucional, deixando os contribuintes sem saber qual tribunal dará a “palavra final” a respeito de determinada discussão. Essa incerteza contribui para o aumento do estoque, além da insegurança para os contribuintes, que não possuem previsibilidade do encerramento da discussão.
<h2>Regulamentação contrária à lei</h2>
Outro motivo objeto de grande conflito diz respeito aos regulamentos e interpretações fiscais sem respaldo em lei. Para aproveitar um exemplo utilizado acima, a restrição à dedutibilidade de JCP da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, quando apurados em exercício anterior ao da decisão assemblear que autoriza o seu pagamento, foi prevista em regulamento sem respaldo em lei e rechaçada pelo STJ no Tema 1319/STJ.
O mesmo ocorreu no que diz respeito à dedutibilidade de despesas do Programa de Alimentação do Trabalhador (PAT) em que as restrições estabelecidas em Decreto e Instrução Normativa além das previstas em lei foram afastadas pelo STJ (AgInt no REsp 2.164.092/CE e REsp 2.088.361/CE).
No âmbito da reforma tributária, infelizmente, não temos visto uma alteração nessa postura. Como amplamente noticiado recentemente, as Secretarias de Fazenda de São Paulo, Pernambuco e do Distrito Federal se posicionaram no sentido de que o IBS e a CBS deverão ser incluídos na base de cálculo do ICMS a partir de 2027.
Referido posicionamento, baseado na ausência de previsão legal determinando de forma expressa a exclusão, desconsidera que a EC 132/2023 foi expressa ao prever que o IBS não integra sua base de cálculo, que é o valor da operação. Se a base de cálculo do ICMS é o valor da operação e o IBS não integra o valor da operação, é decorrência lógica que o IBS não integra a base de cálculo do ICMS.
Essa visão tendenciosa e oportunista das normas aplicáveis à reforma tributária, infelizmente, mostra que a edição de novas regras pode até superar algumas discussões existentes até agora, mas vai dar ensejo a novas discussões, com base nas novas regras de direito material.
<h2>Penalidades elevadas e falta de incentivos de conformidade</h2>
Retomando a questão das penalidades, conforme mencionado acima, o PLP 108/2024 também continua com a prática reiterada no Brasil de percentuais elevados de multas de ofício de 75% sobre o valor do tributo, podendo chegar a 100% em caso de fraude e simulação e 150% em caso de reincidência (art. 341-F).
Essa prática, infelizmente, acaba sendo um estímulo para que os contribuintes se defendam ao invés de encerrar as discussões, pois, considerando a suspensão da exigibilidade decorrente das discussões administrativas e os reiterados programas de anistia, ao discutir administrativamente, abre-se a possibilidade de desconto em valor superior aos descontos concedidos para pagamento logo após o recebimento do auto de infração, no máximo de 50% para pagamento à vista (art. 341-H).
Sobre esse ponto, entendemos que os descontos para encerramento das discussões administrativas poderiam ser mais elevados – a título exemplificativo, o Estado de São Paulo concede um desconto de 70% para pagamento à vista de auto de infração –, assim como os incentivos de conformidade deveriam resultar em uma diferença maior de descontos nesses cenários, considerando que o PLP 108 concede somente um desconto adicional de 10% aos contribuintes que participarem do Programa Nacional de Conformidade (art. 341-H, § 1º).
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Se não tivermos a adoção de percentuais mais baixos de penalidade e/ou incentivos de conformidade como as defesas prévias – já adotada por Santa Catarina conferindo aos contribuintes a oportunidade de regularização de alguma infração com desconto de 70% na multa –, entendemos que o cenário de alta litigiosidade tende a permanecer.
<h2>Conclusão</h2>
Por mais que a reforma tributária do consumo tenha introduzido regras que tendem a eliminar algumas das discussões atualmente existentes para o ICMS e ISS, como visto, a alta litigiosidade não decorre exclusivamente das regras de direito material, mas de como ele é aplicado e de como os tributos são cobrados.
Por isso, se não tivermos mudanças estruturais que melhorem o diálogo entre os órgãos de julgamento administrativos e os órgãos do Poder Judiciário, um diálogo maior entre os órgãos de arrecadação e as Procuradorias para evitar ilegalidades na regulamentação e maiores incentivos de conformidade, acreditamos que o cenário de alta litigiosidade tende a permanecer.
<hr />
<a href="#_ftnref1" name="_ftn1">[1]</a> Considerando o propósito deste artigo, não faremos críticas à composição do Comitê de Harmonização.

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JOTA

Sem mudanças estruturais na aplicação e cobrança de tributos, elevada litigiosidade tende a persistir

A reforma tributária, por si só, consegue reduzir o contencioso tributário?

Sem mudanças estruturais na aplicação e cobrança de tributos, elevada litigiosidade tende a persistir