Marcos Neder

A recente Medida Provisória nº 690/2015 alterou as regras de tributação das receitas auferidas por pessoas jurídicas por meio da exploração do direito de  imagem. O novo modelo aumentou a tributação para os optantes pelo lucro presumido das receitas de cessão de direitos patrimoniais de imagem, entre outros, de que seja detentor o sócio ou titular da pessoa jurídica, na medida em que não podem mais aplicar os percentuais de presunção do lucro presumido sobre esses rendimentos.
De acordo com o Coordenador Geral de Tributação, Fernando Mombelli, "o novo modelo, instituído hoje, estará mais próximo da realidade dos negócios de direito de imagem e correlatos”. Está claro, portanto, que essa Medida Provisória passou a reconhecer expressamente a possibilidade de exploração de direitos de imagem por empresas criadas para essa finalidade e busca apenas adequar a tributação para esses casos.
Ressalte-se que essa Medida Provisória nada mais fez do que disciplinar para fins tributários a opção já existente para as empresas individuais de responsabilidade limitada – EIRELI, criadas pela Lei nº 12.441/2011, de exercer a atividade empresarial de exploração de direitos de imagem cujo detentor é o titular da pessoa jurídica. Essa constatação decorre da simples leitura do parágrafo quinto do art. 980-A do Código Civil:
“Art. 980-A – omissis (…) 
<ul>
<li> 5º – Poderá ser atribuída à empresa individual de responsabilidade limitada constituída para a prestação de serviços de qualquer natureza a remuneração decorrente da cessão de direitos patrimoniais de autor ou de imagem, nome, marca ou voz de que seja detentor o titular da pessoa jurídica, vinculados à atividade profissional.” (g.n.)</li>
</ul>
Essas iniciativas legislativas foram necessárias em decorrência da expansão da exploração de um nicho de negócios relativo à veiculação da imagem (in latu sensu) de artistas e atletas em campanhas publicitárias, visando ao incremento dos resultados provenientes dessas atividades comerciais. A presença desses atletas no mundo publicitário se assemelha atualmente à exploração profissional de marcas, aptas a anunciar todo tipo de produto.
Ocorre que, apesar de toda essa legislação, ainda remanesce no contencioso fiscal uma antiga polêmica com relação à tributação dos rendimentos de exploração da imagem em contratos publicitários. Discute-se se esses rendimentos devem ser atribuídos às pessoas físicas dos artistas e/ou atletas ou às pessoas jurídicas que exploram profissionalmente a correspondente imagem dos ídolos, devido ao entendimento de alguns fiscais de que esses rendimentos devem ser enquadrados como "provenientes de trabalho sem vínculo empregatício".
O argumento principal do Fisco é que a execução dos chamados "serviços publicitários" é um direito personalíssimo da pessoa física, não havendo execução propriamente pela empresa sem a presença da estrela e que a abertura da sociedade teve como único objetivo a redução da carga tributária incidente sobre tais rendimentos.
Nesse sentido, tem sido lavrados Autos de Infração em que a fiscalização desconsidera a personalidade jurídica das empresas, exigindo tributos sobre esses rendimentos diretamente da pessoa física dos artistas e atletas, acrescidos de juros e da penalidade de 150%, acompanhadas das graves acusações de fraude, sonegação e crime fiscal.
O mais preocupante é que a fiscalização exige, em alguns casos, tributos da pessoa física sem ao menos descontar os tributos já regularmente pagos ao longo dos anos pelas empresas que detém o direito de imagem, tornando as autuações fiscais quase impagáveis e sujeitas a uma série de medidas fiscais gravosas como o arrolamento fiscal de seus bens e, muitas vezes, também com a indisponibilidade desses bens por força de cautelares fiscais.
O contribuinte, por outro lado, defende que a legislação e a jurisprudência civis e tributárias acolhem esse modelo de negócio e não poderia o Fisco pretender um deslocamento dos rendimentos da pessoa jurídica para a pessoa física, sem que invoque um fundamento especifico de dolo e fraude.
Com efeito, há quase dez anos, o Congresso Nacional publicou a Lei nº 11.196/2005 para solucionar tal polêmica, regulando o tratamento fiscal e previdenciário aplicável a tais contratações em seu artigo 129, nos seguintes termos:
Art. 129. Para fins fiscais e previdenciários, a prestação de serviços intelectuais, inclusive os de natureza científica, artística ou cultural, em caráter personalíssimo ou não, com ou sem a designação de quaisquer obrigações a sócios ou empregados da sociedade prestadora de serviços, quando por esta realizada, se sujeita tão-somente à legislação aplicável às pessoas jurídicas, sem prejuízo da observância do disposto no art. 50 da Lei no 10.406, de 10 de janeiro de 2002 - Código Civil. (g.n.)
A motivação da criação dessa norma foi exatamente a de fomentar a exploração das atividades intelectuais, em que se incluem aquelas de natureza artística e cultural, nos exatos termos trazidos pela legislação. Como o culto das celebridades é sem dúvida um fenômeno cultural, a partir dessa nova disciplina fiscal, não haveria mais razão para que a veiculação da imagem do ídolo na mídia fosse associada a uma remuneração decorrente de relação de trabalho sem vínculo empregatício.
Interessante observar, nesse sentido, os relevantes comentários sobre a Lei nº 11.196/2005 do ex-Secretário da Receita Federal Everardo Maciel. Veja-se:
Os lançamentos fiscais, no âmbito da prestação de serviços intelectuais, buscam tangenciar esse impedimento. Procede-se na prática à desconsideração de pessoa, ato ou negócio jurídico como se dissimulação houvera. Não se faz, todavia, alusão a prerrogativa que teria a administração fiscal, nos termos do assinalado art. 116, parágrafo único, do CTN. Fala-se na esdrúxula figura do deslocamento de renda da pessoa jurídica para pessoa física. (...) As explicações oferecidas para a atitude assumida pelas autoridades fiscais, para além do que faculta a legislação aplicável, são pífias. (...) Ainda que fosse procedente o entendimento de que há desequilíbrio de tratamento, a equiparação dar-se-ia pela revisão das alíquotas praticadas, não pela desconsideração da pessoa jurídica contratada. Não cabe igualmente se falar em proteção ao trabalhador, entendido como sócio da pessoa jurídica prestadora de serviço, pois é ele justamente o alvo do auto de infração lavrado, o que revelaria uma profunda ironia.
Nesse cenário de incongruências e insubsistências, o Congresso Nacional aprovou emenda à denominada "Lei do Bem", que resultou no art. 129 da Lei n° 11.196, de 21 de novembro de 2005, pondo termo, em princípio, à insegurança jurídica vivida pelos prestadores de serviços intelectuais. (...) Já não seria o tempo de cessar tão minúscula batalha, na perspectiva dos cofres públicos, a despeito da importância que tem para as atividades dos prestadores de serviços intelectuais, encerrando, assim, essa injustificada temporada de insegurança jurídica? Seria bom para o País. (g.n.)
Nessa mesma linha, tem seguido a jurisprudência administrativa.
No caso do acórdão 104-21.954, que ficou conhecido como "Caso Donizete", o Relator confirmou que a edição do artigo 129 teve por finalidade "resolver problemas relacionados à tributação dos rendimentos produzidos em decorrência da prestação de serviço de natureza pessoal, oferecido ao mercado por intermédio de uma sociedade com personalidade jurídica", apenas negando procedência ao recurso do contribuinte por se tratar de fatos pretéritos à vigência da norma.
O mesmo ocorreu em outro precedente bastante conhecido - o "Caso Guga", cujo acórdão foi proferido pela 6ª Câmara do extinto Primeiro Conselho de Contribuintes, registrado sob o número 106-17.147 .
Posteriormente à edição da Lei nº 11.196/2005, houve decisão do CARF favorável ao contribuinte (processo nº 0028627-20.2015.4.02.5101), conhecido como "Caso Leo Moura", concedendo o Poder Judiciário a liminar pleiteada, como segue:
De acordo com o artigo 129 do respectivo diploma, ―para fins fiscais e previdenciários, a prestação de serviços intelectuais, inclusive os de natureza científica, artística ou cultural, em caráter personalíssimo ou não, com ou sem designação de quaisquer obrigações a sócios ou empregados da sociedade prestadora de serviços, quando por esta realizada, se sujeita tão-somente à legislação aplicável às pessoas jurídicas, sem prejuízo da observância do disposto no art. 50 da Lei n. 10.406, de 10 de janeiro de 2002 – Código Civil. (...) Assim, nas situações em que o contribuinte constitui empresas por meio das quais realiza contratos de prestação de serviços, somente serão tributáveis na pessoa física aqueles rendimentos provenientes de prestação de serviços de natureza personalíssima, cujo fato gerador tenha ocorrido antes da vigência da Lei n° 11.196/2005. (...) Pois bem. Uma vez demonstrados os elementos característicos do comando normativo em referência, é de rigor o reconhecimento dos efeitos fiscais nele previstos, qual seja, o tratamento aplicável tão somente às pessoas jurídicas envolvidas na relação contratual. (g.n)
Verifica-se, portanto, que, no caso de exploração do direito de imagem, a legislação tributária e a jurisprudência tem afastado as autuações fundamentadas no deslocamento de renda da pessoa jurídica para pessoa física dos artistas e/ou atletas.
Em que pese existir desde 2005 clara disciplina legal para proteger a opção dos contribuintes pelo reconhecimento desses rendimentos apenas na apuração da pessoa jurídica, essa proteção tem se demonstrado ineficaz para afastar as autuações fiscais em sentido oposto. Com a edição da MP nº 690/2015, contudo, não deve haver mais razões para que esse conceito de tributar os rendimentos do direito de imagem apenas na pessoa jurídica não seja pacificado no âmbito da fiscalização e  de nossos tribunais administrativos e judiciais.
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* Marcos Neder é sócio do escritório Trench, Rossi e Watanabe. É Doutor em Direito pela Pontifícia Universidade Católica (PUC/SP), formado em Engenharia, Economia e Direito. Pós Graduado em Sistema e Administração Tributária Comparada pela Harvard University (Kennedy School of Government, Cambridge, EUA), Tributação pela Japan International Corporation Agency (JICA) – Tókio/Japão e Auditoria de Fraudes Financeiras Internacionais pelo Internal Revenue Service (IRS) – Geórgia/EUA. Atuou durante 25 anos na administração tributária. Até dezembro de 2010, foi Subsecretário da Receita Federal do Brasil. É professor da Fundação Getúlio Vargas (FGV/SP) e do Instituto Brasileiro de Estudos Tributários (IBET).
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A evolução legislativa e jurisprudencial da tributação do direito de imagem de artistas e atletas

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