Joaquim Alves Rodrigues Pinto

Michelle Cristina Bispo Romano

Nicole Martendal Trotta

Recentemente, os contribuintes obtiveram uma vitória importante perante a 1ª Seção do STJ, no julgamento dos Embargos de Divergência em Agravo em Recurso Especial 1.775.781/SP.
À luz dos artigos 20, 21 e 33 da Lei Kandir e seguindo o entendimento outrora já adotado pela 1ª Turma do STJ, a corte consignou ser cabível o creditamento de ICMS na aquisição de produtos intermediários empregados no processo produtivo, inclusive os consumidos ou desgastados gradativamente, desde que comprovada a essencialidade de sua utilização na atividade-fim da empresa.
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A relevância do julgado se dá por conta da alteração dos critérios para definir o que se considera por produto intermediário, para fins de tomada de crédito de ICMS.
Contudo, não é de hoje que se discute quais os limites para a tomada de créditos nessa situação. Uma análise minuciosa do histórico legislativo e jurisprudencial permite verificar que os debates existiam antes mesmo da instituição do ICMS.
A Lei 3.520/58, por exemplo, prescrevia que, para apuração do extinto Imposto de Consumo, que era incidente sobre o ciclo da produção industrial, os fabricantes deveriam deduzir o valor pago a esse mesmo título na aquisição de insumos empregados na fabricação e acondicionamento dos produtos tributados<a href="#_ftn1" name="_ftnref1">[1]</a>.
Para delimitar o alcance daquela norma, o artigo 34 da Lei 4.153/62 estabelecia, dentre outras coisas, que a referida dedução era estendia a produtos intermediários ou secundários, os quais, integrando o produto ou sendo consumidos total ou parcialmente no processo de fabricação, fossem utilizados na composição, elaboração, preparo, obtenção e confecção de produtos, inclusive na fase de acabamento.
Aqui, fica claro que, historicamente, a tomada de créditos de produtos intermediários foi pensada para aproveitamento por empresas industriais, ficando o creditamento condicionado à verificação de que tais produtos (i) integrassem o produto final, ou (ii) fossem consumidos no processo de fabricação.
Essa observação é importante porque, por anos, esses mesmos limites foram seguidos pela legislação e, especialmente, pela jurisprudência pátria, para fins de tomada de créditos de ICMS sobre a aquisição de produtos intermediários.
Tanto é assim que, seguindo a análise histórica, após a Emenda Constitucional 18/46 e a criação do Imposto sobre Circulação de Mercadorias (ICM, atual ICMS), tendo ressurgido a discussão sobre o alcance das deduções passíveis na apuração do novel tributo, tomou relevância o julgamento do Recurso Extraordinário 79.601/RS, realizado STF em 26/11/1974, no qual restou definido que “[p]rodutos intermediários, que se consomem ou se inutilizam no processo de fabricação, (...) devem ser computados no produto final para fins de crédito do ICM, pelo princípio da não-cumulatividade”, mesmo que “não integrem o produto final”.
Ou seja, mesmo após a alteração legislativa, foi mantida a concepção do chamado crédito físico, segundo o qual, para haver direito ao crédito de ICMS, o material adquirido deveria ter relação direta com o processo de produção ou produto fabricado. Note-se que, também aqui, segue ideia de restrição de seu aproveitamento por empresas essencialmente fabris.
Tal circunstância demonstra que a extinção do Imposto sobre o Consumo representou uma sucessão aos conceitos sedimentados no ordenamento acerca da tributação sobre o consumo no país.
Ocorre que esse cenário altera, drasticamente, após a edição da Lei Kandir, uma vez que, em seu artigo 20, §1º, foi aberta a possibilidade de creditamento de todo e qualquer material adquirido pelo contribuinte do ICMS, exceto se dele resultar operações/prestações isentas ou não tributadas, ou, ainda, se aplicado em mercadorias ou serviços alheios à atividade do estabelecimento.
Ou seja, a Lei Kandir afastou tanto a ideia do crédito físico, quanto à limitação setorial da tomada de créditos de ICMS na aquisição de produtos intermediários, ao estabelecer, como únicos requisitos desse creditamento, que sejam eles aplicados na atividade-fim do estabelecimento, bem como que haja uma saída tributada.
A despeito disso, os tribunais mantiveram intacto o posicionamento que vinha sendo adotado, relativo ao crédito físico.
Até que, no final de 2024, o STJ deu sua última decisão nos autos do já mencionado EAREsp 1.775.781/SP, onde, atualizando sua jurisprudência, colocou a essencialidade como único critério à tomada de créditos na aquisição de produtos intermediários.
Inclusive, o resultado do julgamento do EAREsp 1.775.781/SP demonstra que o STJ aproximou o conceito de produtos intermediários ao de insumo, fixado no julgamento do Tema 779, já que, naquela ocasião e para fins de creditamento de PIS/Cofins, a definição também foi assentada à luz dos critérios da essencialidade ou relevância para o desempenho da atividade econômica do contribuinte.
Note-se, outrossim, que o STJ também não limitou seu posicionamento a determinado setor, razão pela qual é possível dizer que o julgado poderia ser estendido, inclusive, a setores que, até então, enfrentaram maior resistência por parte do fisco à tomada de créditos de ICMS referentes a produtos intermediários (como o varejo, por exemplo).
E embora tal precedente não tenha sido proferido em recurso repetitivo, representa o posicionamento uníssono da Corte Superior, uma vez que o julgamento foi realizado no âmbito da 1ª Seção e em Embargos de Divergência (que se presta, justamente, para pacificar entendimentos divergentes daquela corte).
É claro que, diante de um cenário tão favorável aos contribuintes, a Fazenda Estadual não desistiria de tentar a reversão do posicionamento fixado pelo STJ naquele caso. Por isso, levou a análise do tema ao STF (ARE 1519617), estando o caso, atualmente, pendente de julgamento de Agravo Regimental. Porém, até o momento, a vitória segue a favor dos contribuintes.
Assim, com base na Lei Kandir e na atual jurisprudência do STJ, já se vislumbra um novo cenário de oportunidades para os contribuintes, embora, neste momento, ainda se verifique certa resistência por parte dos fiscos e de alguns tribunais pátrios, especialmente dependendo do setor analisado.
A exemplo, vale citar que o TJSP<a href="#_ftn2" name="_ftnref2">[2]</a>, ao analisar o tema para o setor varejista, já decidiu que embalagens utilizadas para acondicionamento de frutas, verduras, carnes, panificação e confeitaria não constituem itens essenciais à comercialização desses produtos.
Tal posição contrasta com a manifestação do STJ, que, já em 2020, havia reconhecido que filmes e sacos plásticos, utilizados exclusivamente com o propósito de comercialização de produtos de natureza perecível, são insumos essenciais à atividade desenvolvida pelo supermercado, autorizando, assim, o creditamento<a href="#_ftn3" name="_ftnref3">[3]</a>.
Mas a situação é ainda pior no TIT-SP, que, em 2024, prolatou decisões que, embora mencionem o EAREsp 1.775.781/SP, ignoram a orientação do STJ, meramente por não se tratar de precedente vinculante. Inclusive, manifestou expressamente que, por não ter sido afetado como representativo de controvérsia, o precedente não possui condão de descaracterizar e sequer fundamentar as decisões do TIT-SP.
Mas, a despeito da relutância de alguns tribunais em aplicar o entendimento disposto nos EAREsp 1.775.781/SP, não é possível ignorar a grandiosidade do tema, pois representa a ruptura de conceitos que não se amoldavam, há anos, à legislação do ICMS.
Conclui-se que, apesar desse avanço, ainda há desafios a serem superados, como a resistência de tribunais administrativos e dos fiscos estaduais, sobretudo porque ainda permanecem vigentes as orientações dos fiscos estaduais que mantém conceitos restritivos de produtos intermediários para fins de creditamento sobre sua aquisição, a exemplo da Decisão Normativa CAT 1/2001 que, no âmbito do estado de São Paulo, consigna serem considerados como "produtos intermediários" aqueles que, “não sendo matérias-primas, são empregados ou se consomem no processo de produção”, em absoluto descompasso com as novas diretrizes do STJ.
Isso exige dos contribuintes uma postura ativa na defesa de seus direitos e na correta estruturação de suas operações fiscais.
Diante desse cenário, as empresas devem avaliar estrategicamente seus insumos e processos produtivos para identificar oportunidades legítimas de creditamento, garantindo segurança jurídica e eficiência tributária.
O momento é oportuno para rever estratégias fiscais e operacionais, afinal, em um ambiente dinâmico e competitivo, estar um passo à frente nas questões fiscais pode representar vantagem financeira significativa para as empresas.
<hr />
<a href="#_ftnref1" name="_ftn1">[1] </a>COSTA, Alcides Jorge. ICM na Constituição e na lei complementar. São Paulo: Resenha Tributária, 1978, p. 6.
<a href="#_ftnref2" name="_ftn2">[2]</a> TJSP, Apelação Cível 1052926-78.2020.8.26.0053, rel. Spoladore Dominguez 13ª Câmara de Direito Público, j. 11/06/2024, DJe 11/06/2024.
<a href="#_ftnref3" name="_ftn3">[3]</a> STJ, REsp 1.830.894/RS, Rel. Min. Benedito Gonçalves, 1ª Turma, j. 03/03/2020, DJe 21/05/2020.

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JOTA

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