Thales M. Stucky

No <a href="https://www.jota.info/wp-content/uploads/2019/03/ceb57bad8c1476f3b0becbd7c04cf8c2.pdf" target="_blank" rel="noopener noreferrer">acórdão hoje em comento</a> iremos tratar da ainda tormentosa aferição da base de cálculo da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS, e Contribuição para Integração Social - PIS.
A esse respeito, interessante notar que desde há muito já se discute acerca da base de cálculo de tais contribuições sociais, passando desde ampliação da base de cálculo promovida pelo artigo 3º da Lei nº 9.718/98, declarada inconstitucional pelo E. Supremo Tribunal Federal - STF, em meados de 2005 (RE nº 357.590-9/RS), até a longuíssima (e ainda pendente de ajustes finais), discussão acerca da inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS, matéria este decidida pelo Excelso Pretório em 2017 (RE nº 574.706).
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A temática hoje abordada trata do recorrente pleito dos Contribuintes em excluírem da base de cálculo das referidas contribuições sociais os valores que apenas circulam pelos seus cofres, mas são entregues a terceiros de forma imediata. Ou seja, valores que, embora ingressam nos cofres dos Contribuintes, ali não permanecem e não geram qualquer efeito patrimonial positivo.
O caso hoje em voga decorre de auto de infração lavrado contra empresa de logística operando no comércio internacional. Dentre as suas operações, a Contribuinte exerce a atividade de "agente de cargas", na qual é contratada por pessoas jurídicas brasileiras para as atividades de logísticas necessárias à exportação ou importação de mercadorias.
Dentre as atividades contratadas, verificam-se as operações de contratação de frete internacional, consolidação e desconsolidação de cargas, despacho aduaneiro da importação/exportação, armazenagem e outras mais necessárias ao bom atendimento dos contratos que firma com seus clientes localizados no Brasil.
Em face das múltiplas naturezas das obrigações contratuais presentes, a Contribuinte autuada muitas vezes atua representando seus clientes perante terceiros prestadores de serviços, adiantando recursos e emitindo ordens de comando a estes terceiros para que os objetivos dos contratos sejam plenamente atingidos.
Considerando as práticas comerciais e contratuais acima descritas, a cobrança realizada contra seus clientes é formada por duas grandes parcelas, sendo uma delas o faturamento pelos serviços prestados pela Contribuinte, serviços estes faturados via nota fiscal de prestação de serviços. Por outro lado, também há cobrança de valores significativos a título de "adiantamentos", o que é viabilizado pela emissão das famigeradas "notas de débito".
A partir das estruturas comerciais e de cobrança brevemente apresentadas, a Contribuinte submete à base de cálculo do PIS e da COFINS apenas a parcela relativa às notas fiscais de prestação de serviços próprios (conforme entendimento da Contribuinte). Já em relação às parcelas de "adiantamentos" refletidas nas notas de débito, a Contribuinte não às submete à tributação das contribuições sob o argumento de não corresponderem ao conceito de "receita" para fins de PIS e COFINS, na medida em que não correspondem a valores que acabem por integrar o seu patrimônio, ou seja, seriam valores meramente repassados a terceiros e registrados em contas de operações de conta alheia.
Não obstante, entendeu a Fiscalização que independentemente da classificação contábil empregada pela Contribuinte (receita ou adiantamentos), todo o ingresso de recursos deveria compor a base de cálculo do PIS e da COFINS na medida em que tais valores "não se caracterizariam como meros repasses, pois transitaram pelas contas bancárias do intermediário, e não se caracterizam como depósitos, porque o sujeito passivo não é uma instituição financeira e que as operações nas quais atue como intermediária, distribuindo ou comercializando produtos ou serviços por permissão ou concessão de terceiros, juntamente com outros serviços por ela própria prestados, a quantia total que receber dos adquirentes dos respectivos produtos ou serviços constituiria sua receita, devendo integras a base de cálculo da contribuição por ela devida".
Ainda, argumentou a Fiscalização que as operações realizadas pela Contribuinte ensejariam uma "subcontratação" das atividades contratuais firmadas com seus clientes, de modo que não estaria presente a condição de adiantamento de recursos para despesas com terceiros, mas sim o mero repasse dos custos com a subcontratação de prestadores de serviços, especialmente de transporte.
Em suas razões defesa, esclareceu a Contribuinte que ela não prestava serviços no que tange aos valores recebidos a título de adiantamento, mas sim atuava como "representante" de seus clientes na contratação dos serviços prestados terceiros e aos quais os adiantamentos seriam direcionados. Ou seja, a Contribuinte atuaria por "conta e ordem" daquele que, efetivamente, contratava os serviços subjacentes. Ademais, reforçou o argumento de que tais "adiantamentos" representariam meros ingressos de recursos por força de operações em conta alheia não constituindo, assim, receita própria passível de tributação pelo PIS e COFINS.
Em primeira instância administrativa foi mantida a exigência de PIS e COFINS sobre a totalidade dos ingressos em contas da Contribuinte, sob o argumento de que "havendo a prestação de serviços de transporte, a remuneração correspondente integra a base tributável pelas contribuições (...)" de modo que "não prevalece a tese de meros repasses a terceiros, mas configura-se auferimento de receitas próprias".
Não obstante a reiteração dos argumentos para exclusão dos valores referidos como "adiantamentos" da base de cálculo do PIS e da COFINS, após duas conversões do julgamento em diligência, por unanimidade de votos entendeu turma ordinária da 3ª Seção do CARF que a Contribuinte, de fato, seria a responsável pela prestação de serviços de transporte internacional (Acórdão nº 3302-005.843), não obstante também ter reconhecido o direito à exclusão da base de cálculo do PIS e da COFINS em relação aos "tributos pagos por conta e ordem de terceiros (...)".
Para alcançar tais conclusões, esclareceu o relator em seu voto que as provas nos autos indicavam que a Contribuinte, efetivamente, prestava os serviços de transporte. Tais provas consistiriam em situações triviais, tais como a presença das atividades de transporte no objeto social da Contribuinte, os contratos em se obriga pelo "resultado da operação de transporte", assim como as "propostas comerciais que contemplavam o transporte de mercadorias sem qualquer indicação de qual seria o operador do transporte".
De mais a mais, foi destacado que a contabilidade examinada pela Fiscalização e, ainda mais, quando das diligências solicitadas pelo CARF, que a Contribuinte teria registrado a "totalidade dos ingressos de recursos em contas de resultado destinadas à contabilização de receitas operacionais, ao mesmo tempo em que registrou os pagamentos realizados aos subcontratados em contas de resultado, destinadas à contabilização de gastos operacionais".
Assim, de acordo com o Conselheiro-relator, a contabilidade apresentada indicava que a Contribuinte tratava tais ingressos e despesas correspondentes como relacionadas às atividades operacionais desenvolvidas em favor dos seus clientes, de modo que não havia razões para acolher de pronto a tese de exclusão dos valores de adiantamentos da base de cálculo do PIS e COFINS.
A fim de reforçar seu argumento, destacou o Conselheiro-relator as disposições do artigo 226 do Código Civil, o qual estabelece que a escrituração contábil faz prova contra o seu titular e assim dispõe:
"Art. 226. Os livros e fichas dos empresários e sociedades provam contra as pessoas a que pertencem, e, em seu favor, quando, escriturados sem vício extrínseco ou intrínseco, forem confirmados por outros subsídios.
Parágrafo único. A prova resultante dos livros e fichas não é bastante nos casos em que a lei exige escritura pública, ou escrito particular revestido de requisitos especiais, e pode ser ilidida pela comprovação da falsidade ou inexatidão dos lançamentos."
Deste modo, em uma análise que parece consistente com os procedimentos contábeis adotados pela Contribuinte que, embora fiscalmente tratava os adiantamentos como valores não integrantes de sua operação comercial, contabilmente assim registrava, razão pela qual entendeu o CARF que não apenas a Contribuinte autuada prestava serviços de agenciamento de cargas, mas também prestava os serviços de transporte em si, de modo que se entendeu passível a cobrança de PIS e COFINS sobre a totalidade dos ingressos nos cofres da Contribuinte, à exceção dos valores comprovadamente relativos aos reembolsos por tributos pagos pela Contribuinte em favor de terceiros.
Não obstante as conclusões acima apontarem para a efetiva prestação de serviços próprios pela Contribuinte em relação em correspondência à integralidade dos ingressos identificados pela Fiscalização, foi dado provimento ao recurso voluntário para o reconhecimento do direito à apropriação de créditos de PIS e COFINS sobre despesas incorridas para a prestação dos serviços considerados pela decisão em comento, assim como para excluir da base de cálculo os valores relativos à exportação de serviços (art. 6º, II da Lei nº 10.833/03) e, ainda, transporte internacional de cargas, por força do disposto no art. 14, V e §2º da MP 2.158-35/2001.
Assim sendo, nos parece correta a linha de raciocínio empreendida pela turma, na medida em que, se por um lado se reconheceu a efetiva prestação de serviços, por outro foi reconhecido o direito aos créditos de PIS e COFINS sobre as despesas essenciais à prestação de tais serviços, assim como, no caso específico de fretes internacionais de cargas, aplicadas regras específicas de isenção das contribuições sobre tais atividades, o que implicou em substancial redução dos valores relativos à autuação lavrada contra a Contribuinte.

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JOTA

CARF analisa a recorrente controvérsia sobre valores repassados a terceiros

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