Pedro Adamy

Recentemente, foi publicado acórdão da Câmara Superior de Recursos Fiscais envolvendo a interpretação, os efeitos e o alcance da Lei Complementar 160/17, no que diz respeito às subvenções e sua contabilização para determinação do lucro real. <a href="https://www.jota.info/wp-content/uploads/2021/09/13116721486201129-6457727.pdf" target="_blank" rel="noopener noreferrer">(Acórdão 9101-005.508)</a>
Neste primeiro texto dedicado ao tema, far-se-á uma breve análise sobre os efeitos da Lei Complementar 160/17 em relação a um ponto específico da discussão jurídica: a necessidade ou desnecessidade de análise, pela autoridade administrativa, da natureza jurídica do incentivo fiscal. Em outras palavras, analisar-se-á se a autoridade fazendária, após a edição da LC 160/17 tem o dever de verificar se se trata de uma subvenção para investimento ou para custeio.
<a href="https://www.jota.info/produtos/tributos?utm_source=Banner%20site&amp;utm_medium=Artigos&amp;utm_campaign=CTA_Tributos_materias" rel="attachment wp-att-291213"><img class="size-medium wp-image-291213 aligncenter" src="https://www.jota.info/wp-content/uploads/2021/01/jota-pro-tributos-v2.jpg" alt="" width="300" height="300" /></a> 
Em seu profundo e detalhado voto, que restou vencido, o relator, conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado, analisa de maneira detida as mudanças operadas pela Lei Complementar nº 160/17 e seus efeitos na discussão envolvendo a forma de contabilização e repercussões no âmbito do imposto sobre a renda das pessoas jurídicas. Com efeito, segundo o vote vencido ainda se mostra necessária a análise da natureza das subvenções, isto é, se subvenções para custeio ou operação ou se subvenções para investimentos.
Além disso, faz críticas à própria ideia de incentivos por meio de instrumentos tributários, centrando sua crítica no papel de grandes empresas nacionais e multinacionais e no dispêndio de recursos públicos com tais empresas, e ao próprio sistema capitalista, nos seguintes termos:
"Assim, as grandes empresas nacionais e multinacionais, passaram a praticamente cobrar dos estados para que se instalassem em seus territórios, oferecendo em troca a criação de empregos e a atividade econômica dela decorrentes. As contrapartidas oferecidas pelos Estados, além da cessão de áreas próprias e de infra-estrutura, importaram em enormes renúncias fiscais que, como dito, superavam em muito os valores investidos.
Além disso, muitas vezes, para a própria manutenção dos investimentos já instalados em seus territórios era e é exigido dos Estados novos benefícios, ainda que sem contrapartida de novos investimentos ou com compromissos apenas de ampliação ou modernização.
Este modelo capitalista que ao mesmo tempo propugna a não intervenção do Estado na economia exige dele subsídios que, extrapolando em muito os investimentos privados feitos, servem, muitas vezes, tão somente para financiar seus custos e engordar seus lucros e não para subsidiar o investimento feito, sugando mais e mais os cofres públicos em prol do lucro privado".
Certamente, pode-se discutir o papel e a extensão dos benefícios fiscais e o seu efetivo papel no desenvolvimento econômico de uma determinada região ou estado.<a href="#_ftn1" name="_ftnref1">[1]</a> No entanto, não nos parece acertada uma visão maniqueísta que coloca, de um lado, empresas que apenas buscam benefícios para “sugar os cofres públicos” e, de outro lado, os estados indefesos que não receberão qualquer contrapartida. A realidade não é tão linear, tampouco tão simples.
Certamente há casos nos quais os benefícios são exagerados e seus efeitos na economia e no mercado de trabalho não são os esperados. No entanto, a grande maioria dos programas envolvendo incentivos fiscais são fruto de discussões políticas e legislativas demoradas, com previsão legislativa detalhada e regulamentação por parte do Executivo, de forma a garantir que as partes envolvidas possam obter os benefícios e incentivos e as contrapartidas esperadas e devidas.
Continuando em sua análise, o conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado reconhece que a finalidade da LC 160/17 era a de subtrair a análise sobre a natureza das subvenções concedidas, da seguinte forma:
"Em tese, a LC nº 160/2017, ao incluir os §§ 4º e 5º ao art. 30 da Lei no 12.973/2014 visou eliminar as discussões relacionadas à natureza dessas subvenções concedidas pelos Estados com base em incentivos fiscais e financeiros-fiscais relativos ao ICMS, tratando-as todas como subvenções para investimentos". (grifou-se)
Nada obstante o reconhecimento da finalidade da legislação de afastar as discussões sobre a natureza das subvenções concedidas, o conselheiro XXX, em seu voto vencido, mantém a posição de que tal discussão ainda se mostra necessária, nos seguintes termos:
"Na prática, persiste a necessidade da análise das disposições legais que instituíram os incentivos e/ou dos atos concessórios dos incentivos, com vistas a aferir a intenção do ente subvencionador". (grifou-se)
Vê-se, portanto, que há o reconhecimento expresso da finalidade da legislação em dirimir quaisquer dúvidas sobre a necessidade ou desnecessidade de se perquirir sobre a natureza da subvenção.
No entanto, ainda que se faça tal reconhecimento, “na prática” a análise ainda se mostra necessária. Infelizmente, o voto vencido não apresenta as razões pelas quais as finalidades “em tese” presentes da legislação não tem aplicação “na prática”.
Apresenta-se essa diferença, entre uma finalidade em tese sem qualquer consequência prática, e uma prática que, sem qualquer justificação, não sofre qualquer influência da nova legislação.
Em outros dizeres: ainda que a legislação seja integralmente aplicável ao caso em julgamento e ainda que se reconheça a finalidade da legislação em subtrair da autoridade fazendária a competência para analisar a natureza da subvenção estadual, a prática da jurisdição administrativa não deve refletir as finalidades da legislação nacional aplicável ao caso.
Caso se tenha feito a intepretação correta das razões expostas no voto vencido, tem-se a curiosa situação na qual há o reconhecimento da aplicabilidade e das finalidades da legislação apenas em tese, sem que tanto a lei quanto as suas finalidades tenham qualquer consequência na prática das autoridades fazendárias.
Certamente uma situação pouco usual.<a href="#_ftn2" name="_ftnref2">[2]</a> Reitere-se, por relevante: não são oferecidas quaisquer razões ou justificativas de o porquê as finalidades “em tese” da legislação não teriam quaisquer efeitos “na prática” da autoridade fazendária.
Por seu turno, no voto vencedor, o conselheiro Caio Quintella considerou que as finalidades da legislação têm consequências não apenas em tese, mas também na prática. Assim se manifestou, na parcela que interessa ao objeto deste texto, o Conselheiro redator do voto vencedor:
"Diversamente daquilo que entendeu o i. relator, está claro para este conselheiro que, após a vigência da Lei Complementar no 160/17, as Autoridades de Fiscalização tributária federal e os próprios Julgadores do contencioso administrativo tributário não possuem mais competência para analisar normativos locais e, assim, decidir se determinada benesse estadual ou distrital, referente ao ICMS, trata-se de subvenção de custeio ou de investimento.
É certo que, após a edição da nova Lei Complementar, todos os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao imposto previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal, concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções para investimento. (grifos no original)
(...)
Com a edição da Lei Complementar, o Poder Legislativo acabou por resolver, de maneira objetiva, certa e concreta, a questão da qualificação jurídica, para fins de tributação federal, das subvenções concedidas por meio de incentivos e benefícios fiscais de ICMS, de modo que haveria um verdadeiro conflito republicano se as Autoridades do Poder Executivo arrogarem-se competência que, legalmente, não é mais sua".
No que interessa a este texto, nada mais resta a ser dito. As finalidades da legislação devem ter – como efetivamente o tiveram – consequências na prática das autoridades fazendárias e do Carf. Uma vez decidido que a nova legislação tem aplicação aos casos ainda em julgamento, não se pode querer diferenciar efeitos “em tese” de uma lei e suas consequências práticas.
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}, 3000);
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<hr />
<a href="#_ftnref1" name="_ftn1">[1]</a> Em outra oportunidade, tais críticas já foram objeto de análise em artigo específico sobre o papel instrumental do direito tributário. Veja-se: ADAMY, Pedro. Instrumentalização do Direito Tributário. in: ÁVILA, Humberto. Fundamentos do Direito Tributário. São Paulo, Madri: Marcial Pons, 2012, pp. 301-330.
<a href="#_ftnref2" name="_ftn2">[2]</a> Como afirma Schauer, se todos temos o dever de observar as regras, as autoridades estatais têm um dever ainda maior de observá-las. No original: “Consequently, even if all citizens have an obligation to obey the law, officials might have a greater obligation, meaning that the official obligation would have more force in the face of competing considerations than a parallel nonofficial obligation to obey the same law. (…) “Most officials, however, (excluding the military conscript) have consented not just metaphorically but actually, knowingly, explicitly, and under circumstances of comparatively free choice. Moreover, their consent commonly takes the form of an oath of office, and that oath of office commonly makes explicit reference to a law-directed obligation.” Cf. SCHAUER, Frederick. The Questions of Authority. The Georgetown Law Journal, vol. 81, 1992, pp. 98 e ss.

Carf

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JOTA

Reconhecimento das finalidades da legislação não pode ser apenas 'em tese', mas deve ter consequências 'na prática'

A LC 160/17 e as subvenções: a tese e a prática

Reconhecimento das finalidades da legislação não pode ser apenas 'em tese', mas deve ter consequências 'na prática'