Coluna Carf

CARF

Motivação para imposição de multas qualificadas

Carf afasta qualificação da multa por deficiência de motivação

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Foto: JOTA

A motivação é fundamento básico de validade para qualquer auto de infração. Tal fundamento decorre do conjunto de regras constitucionais – art. 5º, II e XXXIX, art. 37, caput e 93, X da Constituição –, regras estas que determinam a necessidade de se motivar todo e qualquer ato administrativo, especialmente aqueles tendentes a afetar o direito de propriedade – direito fundamental – como é caso de autos de infração para cobrança de tributos.

Em âmbito tributário, tal fundamento de validade mostra-se ainda mais relevante quando diante de autos de infração lavrados com aplicação das chamadas multas de ofício qualificadas, ou seja, aquelas penalidades decorrentes de situações caracterizadas como sonegação, fraude ou conluio, nos termos dos artigos 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/64, conforme comando previsto no art. 44, §1º da Lei nº 9.430/96.

Isso porque nas situações em que autos de infração são lavrados com imposição de multa qualificada, muitas vezes há recomendação de representação para fins penais em face dos sócios ou administradores da empresa autuada, além da responsabilidade tributária pessoal de tais sócios ou administradores.

Ou seja, as consequências imediatas de um auto de infração lavrado com multa qualificada são muito graves e de efeitos imediatos (arrolamento de bens das empresas e administradores, danos de imagem, etc.), razão pela qual não apenas tal penalidade deve ser aplicada com muita parcimônia, baseada em denso conteúdo probatório e, principalmente, muito bem motivada pela Fiscalização.

Justamente por tais consequências, não nos parece correta a imposição de multas qualificadas em autuações que envolvam “teses” desenvolvidas pela Fiscalização decorrentes de meras divergências de interpretação sobre a legislação tributária. Por exemplo, nos parece absolutamente indevida a imposição de multas qualificadas nos casos de autuações para cobrança de IRPJ e CSLL em face da discordância quanto ao direito à amortização do chamado ágio interno em operações realizadas antes da Lei nº 12.973/14.

Ora, a irresignação da Fiscalização nestas autuações decorre, exclusivamente, de uma diferente interpretação acerca das disposições legais que autorizam a amortização do ágio para fins fiscais, mas não necessariamente da ocorrência de sonegação, fraude ou conluio a justificar a imposição de multas qualificadas.

Nestes casos, nos parece que a Fiscalização vem confundindo gravemente situações de “divergências de intepretação”, com os requisitos mínimos que autorizam a imposição de multas qualificadas.

A mera divergência de interpretação sobre determinado dispositivo não justifica a imposição de penalidades agravadas. De igual maneira, também as poucas presunções legais em âmbito tributário, por si só, não autorizam a imposição de tais penalidades. Tanto é assim que já há muito o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf), editou a sua Súmula nº 14, a qual estabelece que “a simples apuração da omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação evidente do intuito de fraude do sujeito passivo”.

Assim, nos parece claro que a imposição de multas qualificadas depende, precipuamente, da devida demonstração da ocorrência de dolo por parte do contribuinte na prática de fatos que possam ser caracterizados como sonegação, fraude ou conluio, nos termos dos artigos 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/64.

Tal demonstração deve ser apresentada, em face das regras de distribuição do ônus da prova, de forma devidamente fundamentada nas razões do auto de infração e carreada em conjunto fático-probatório quase que exauriente, tendo em vista a limitada possibilidade de contestação das alegações fiscais no âmbito administrativo, especialmente em sua primeira instância.

Não obstante o exposto acima e que, em tese, indicaria que os autos de infração lavrados com imposição de multas qualificadas seriam exceções, constata-se um número cada vez maior de lançamentos com tais características, o que traz uma enorme insegurança aos contribuintes na definição de práticas e planejamentos tributários outrora comuns.

Por tais razões, importante destacar acórdão proferido pela Primeira Seção de Julgamento do Carf que, não obstante ter mantido o auto de infração para cobrança de valores de IRPJ em face da verificação de omissão de receitas, decidiu por afastar a imposição da multa qualificada função de ter considerada ausente motivação no auto de infração, pois “a simples invocação dos arts. 1º e 2º da Lei nº 8.137/90 e a remissão à Representação para Fins Penais como fundamento para qualificação da multa de ofício é legalmente inadequada e insubsistente”. (Acórdão nº 1402-003.924)

O acórdão hoje em destaque decorreu de auto de infração lavrado para cobrança de IRPJ, CSLL, PIS e Cofins por força da constatação das alegadas práticas omissão de receitas de vendas de bens e serviços; saldo credor de caixa; falta de escrituração de compras; passivo fictício e omissão de receitas. Em função de tais fatos, além da cobrança direcionada ao Contribuinte, imposta foi a responsabilidade solidária aos sócios e administradores, assim como agravada a multa de ofício para o percentual de 150%.

Tal lançamento foi mantido na íntegra pela Delegacia Regional de Julgamento – DRJ, tendo em o contribuinte reiterado as razões de defesa em sede de recurso voluntário direcionado ao Carf. Em suas razões, o contribuinte sustentou que o auto de infração teria sido lavrado com base em “presunções de elementos contábeis, ou a falta deles, que vão além dos limites do poder discricionário autorizados pela legislação específica, especialmente do IPI e do IRPJ”.

Em face da precariedade das razões recursais, entendeu o conselheiro-relator por manter a exigência para cobrança do IRPJ, CSLL, PIS e Cofins, no que foi acompanhado pelos demais conselheiros. Entretanto, ao analisar aos fundamentos expostos pela Fiscalização para imposição da multa qualificada, constatou o referido relator a total ausência de motivação no corpo do auto de infração a justificar tal consequência.

Conforme consta do voto excelente voto proferido pelo conselheiro-relator, verificou-se que a imposição de multa qualificada foi vinculada à expedição de Representação para Fins Penais, sem qualquer outra motivação adicional a indicar, efetivamente, a ocorrência de sonegação, fraude ou conluio (artigos 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/64), a justificar a qualificação da multa de ofício. Em função de tal constatação, conselheiro-relator, de ofício, decidiu por “inadequação jurídica da aplicação de tal duplicação sancionatória”, pois a mera expedição de representação para fins penais, sem qualquer fundamentação específica, não seria suficiente para justificar a qualificação da penalidade.

Neste ponto, observado foi que o auto de infração além de não indicar/individualizar qual a prática incorrida pelo contribuinte a autorizar a qualificação da multa (sonegação, fraude ou conluio), ainda justificou a qualificação com fundamento nas disposições da Lei nº 8.137/90, a qual, embora verse sobre crimes tributários, não encontra ressonância nas disposições do artigo 44, §1º da Lei nº 9.430/96. Assim, não apenas foi constatada a ausência de motivação, mas também o conselheiro-relator tratou de apontar que havia “profunda deficiência de fundamentação legal da sanção”, evidenciando ainda mais a ilegalidade quanto à qualificação da penalidade.

De igual maneira, ressaltado foi a impropriedade da técnica utilizada pela Fiscalização para qualificação da multa. Conforme exposto no acórdão aqui em destaque, o agente fiscal responsável pelo auto de infração remeteu o fundamento para qualificação às Representações para Fins Penais, dando a entender que tal documento seria parte integrante e indissociável do lançamento tributário.

Como sabido, a Representação para Fins Penais trata-se de documento trata-se de documento pelo qual o agente fiscal notícia aos devidos órgãos de repressão (Polícia Federal e Ministério Público Federal), fatos que configurem, “em tese, crimes contra ordem tributária, contra Previdência Social, e de contrabando ou descaminho” (art. 1º, I da Portaria RFB nº 1.750/2018), mas não serve, por si só, como elemento de motivação para imposição de multas qualificadas. Neste ponto, adequado o posicionamento do conselheiro-relator ao afirmar que “não pode a fundamentação da qualificação da multa (de efetiva competência deste E. Carf) ficar resumida e se confundir os termos da Representação para Fins Penais (que não é competência deste E. Carf)”.

Entendemos que o conselheiro-relator foi cirúrgico em seu entendimento ao expor a deficiência do auto de infração no que tange à imposição de multa qualificada. Ao proceder de tal maneira, sem dúvida alguma, o relator tratou de bem observar o princípio do devido processo legal, especialmente em atenção à ampla defesa, na medida em que um auto de infração deficiente de motivação impede o exercício do direito de defesa em sua máxima extensão.

Assim, considerando o volume cada vez maior de autuações lavradas com multas qualificadas, entendemos relevantíssimas as conclusões do acórdão aqui em destaque, esperando a observância de tais conclusões por outras turmas do Carf.

Isso porque o referido acórdão tratou de identificar os requisitos mínimos no que tange à necessidade de motivação para imposição de multas qualificadas, tendo em vista: (i) o afastamento de tal penalidade com base tão-somente em presunções, inclusive as legais; (ii) a impossibilidade de qualificação de multa sem a devida individualização da conduta dolosa que a justifica – sonegação, fraude ou conluio; e (iii) o afastamento do argumento genérico baseado na emissão de Representação para Fins Penais como justificativa suficiente para qualificação da multa, sem a motivação suficiente no Termo de Verificação Fiscal.


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