Assunto cada vez mais frequente entre aqueles militam na área tributária, a tese envolvendo a exclusão do ICMS da base de cálculo das contribuições para o PIS e COFINS e seus desdobramentos seguem trazendo surpresas e, infelizmente, bastante incertezas aos Contribuintes, não obstante o acórdão proferido pelo Supremo Tribunal Federal – STF, nos autos do RE 574.706/PR, julgado em março de 2017, em que acolhido foi o pleito dos contribuintes.

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A confirmar este estado de incertezas, decidimos por trazer à tona neste espaço recentíssima decisão proferida pela Terceira Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais – CSRF, que, por voto de qualidade, negou provimento ao recurso especial do contribuinte e decidiu que “a parcela relativa ao ICMS, devido sobre as operações de venda na condição de contribuinte, inclui-se na base de cálculo das contribuintes para o PIS/Pasep e da COFINS” (Acórdão nº 9303-008.945), fazendo tábula rasa do entendimento já firmado pelo STF quando do julgamento do recurso extraordinário acima citado.

Ou seja, a despeito do entendimento já firmado no âmbito do STF sobre o direito à exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e COFINS, reiterado em diversas decisões proferidas pelos Tribunais Regionais Federais do país e, de igual maneira, pelo STJ, após o julgamento de mérito realizado pelo STF, ainda assim resiste o CARF/CSRF em filiar-se às conclusões do Supremo Tribunal.

O Recurso Especial do Contribuinte e que resultou no acórdão citado, chegou à CSRF após turma da 3ª Seção do CARF, ter mantido despacho decisório emitido contra o Contribuinte com negativa ao pedido de restituição de pagamento de PIS e COFINS pela indevida inclusão do ICMS na base de cálculo de tais contribuições. Com efeito, no acórdão objeto de recurso especial, a negativa ao pleito do Contribuinte foi confirmada, também por intermédio de voto de qualidade, com fundamento no já superado o acórdão proferido pelo STJ nos autos do REsp nº 1.144.469/PR.

A fim de sustentar o entendimento vencedor no acórdão da CSRF aqui destacado, o Conselheiro-relator foi bastante objetivo em sua análise, sustentando que a decisão proferida pelo STF no RE 574.706/PR não seria vinculante à CSRF, em função de “não ter ocorrido o trânsito em julgado formal, haja vista estar-se ainda aguardando a apreciação de embargos de declaração” o que, de acordo com o Conselheiro-relator, seria suficiente para afastar a aplicação do disposto no art. 62, §1º, “b” do Regimento Interno do CARF¹.

Nota-se que o Conselheiro-relator não fez qualquer apontamento quanto aos pedidos veiculados pela Fazenda Nacional nos referidos embargos de declaração, os quais, conforme adiante exposto, não alcançam o mérito da disputa, mas sim apenas tentam, em um último recurso, tentar modular os efeitos do acórdão que reconheceu o direito dos contribuintes em excluir o ICMS da base de cálculo das referidas contribuições, assim como à restituição dos valores indevidamente recolhidos.

Ou seja, nos parece que ao contrário do exposto no voto do Conselheiro-relator, o acórdão do STF que julgou inconstitucional a inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e COFINS já é definitivo em relação ao mérito da tese lá debatida, tendo sido resguardado aos embargos de declaração apenas a análise quanto a eventual modulação temporal dos efeitos de tal decisão o que, considerando o histórico daquela Corte em situações similares, é uma tendência pouco provável².

Não obstante o entendimento que acabou prevalecendo por voto de qualidade na Terceira Turma da CSRF no acórdão aqui em debate, relevante se faz apresentar as firmes e bem articuladas razões expostas na declaração de voto da Conselheira que abriu a divergência em relação ao entendimento vencedor.

Em sua declaração de voto, a Conselheira, de início, destacou a verdadeira miríade de posicionamentos do CARF sobre o tema em julgados recentes daquele órgão julgador, reforçando ainda mais a verdadeira insegurança que os Contribuintes, inclusive aqueles que já têm decisões transitadas em julgado, experimentam hoje em dia em relação à execução dos julgados que lhes asseguraram o direito à exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e COFINS, assim como a compensação dos valores indevidamente recolhidos.

Conforme exposto pela Conselheira, existem hoje “cinco posicionamentos diferentes no CARF relativos a mesma matéria”, quais sejam: (i) aplicação do entendimento adotado pelo STJ quando do julgamento do REsp nº 1.144.469/PR, que julgou ser correta a inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS, posicionamento este adotado por voto de qualidade no acórdão que ora se destaca nesta coluna; (ii) aplicação da Solução de Consulta Interna nº 13/2018, que embora reconheça a inconstitucionalidade de exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e COFINS, acolhe o entendimento de que o valor da exclusão deve considerar o saldo de “ICMS a pagar” e não aquele destacado na nota fiscal de venda de mercadorias; (iii) aplicação das conclusões do acórdão do RE 574.706/PR, ou seja, acolhendo a tese suscitada pelos Contribuintes para exclusão do ICMS da base de cálculo das referias contribuições; (iv) o posicionamento pelo sobrestamento dos processos administrativos em trâmite no CARF e CSRF, até que julgados os embargos de declaração opostos pelo Fisco no RE 574.706/PR; e, por fim (v) o posicionamento pela conversão do julgamento em diligência, a fim de que a unidade de fiscalização mensure o ICMS a ser excluído da base de cálculo do PIS e COFINS.

A respeito de cada um desses posicionamentos, o que por si só demonstra a extrema fragilidade e insegurança que ronda os contribuintes, a Conselheira discorre sobre cada um destes posicionamentos, merecendo destaque algumas passagens de tal declaração de voto.

Com relação à aplicação do acórdão do STJ proferido no REsp 1.144.469, a Conselheira acertadamente estabelece o óbvio, ou seja, “não há como se aplicar a decisão antiga do STJ dada em sede de repetitivo, vez que o STF, em sede de repercussão geral ao apreciar RE 574706 fixou (…) tese (…) contrária àquela decidida pelo STJ”. Ou seja, não é possível privilegiar uma decisão do STJ, mais antiga, se sobre o mesmo tema já existe manifestação do Supremo Tribunal conferida em regime de repercussão geral.

Mais adiante, reforçando o equívoco que algumas turmas do CARF incorrem ao aplicar o entendimento exposto no acórdão do REsp 1.444.469 (STJ), a Conselheira expõe que a pendência de análise do recurso de embargos de declaração não impede a aplicação do entendimento do STF, pois os aclaratórios “não poderão mudar a tese, mas apenas clarificá-la”. Ademais, mesmo considerando a ausência do trânsito em julgado formal do acórdão proferido nos autos do RE 574.706, isto não seria um impeditivo à sua imediata aplicação em todo território nacional em face do que dispõe o art. 927 do Código de Processo Civil³, tendo em vista o STF ter enfrentado o mérito da questão levada àquela Corte em momento superveniente à decisão do STJ.

Interessante notar que em sua declaração de voto a Conselheira não deixou de emitir bem fundamentada opinião sobre a relevantíssima questão envolvendo a impossibilidade de o STF modular os efeitos do acórdão objeto do RE 574.706, seja porque “não houve pedido de modulação de efeitos pela Fazenda Nacional no decorrer do processo”, seja por não estarem presentes as hipóteses autorizativas de modulação elencadas no art. 27 da Lei nº 9.868/99, pois ausentes as razões de segurança jurídicas ou por excepcional interesse social”.

A fim de afirmar a ausência das condições para aplicação da modulação de efeitos, fez questão a Conselheira de frisar que a segurança jurídica estaria sendo protegida no que tange à tese em debate, pois “os tribunais inferiores já estão aplicando o decidido pelo STF” e “o próprio CARF já aplicou a tese do STF” em alguns de seus julgados. Ademais, já existe um número considerável de decisões transitadas em julgado no país assegurando o direito à exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS. Assim, em verdade, a não-aplicação do decidido no RE 574.706/PR é que ocasionaria prejuízos à segurança jurídica.

Mais enfáticas ainda foram as razões articuladas pela ausência de qualquer interesse social a justificar eventual modulação de efeitos em relação ao acórdão do RE 574.706. Neste aspecto, esclareceu a Conselheira que “não se poderia considerar a crise do país como interesse social, vez que estaríamos refletindo interesse do Estado, e não social”. Em outras palavras, a alegada necessidade de evitar o alegado “rombo” que a restituição de tributos indevidos causaria à União não pode ser considerado um interesse social legítimo a sustentar a modulação de efeitos.

De igual maneira, clara foi exposto pela Conselheira a indevida aplicação pelo CARF das conclusões da SCI Cosit nº 13/201, pois o acolhimento das razões expostas em tal solução de consulta seria, justamente, “ignorar a dúvida suscitada em embargos de declaração opostos pela Fazenda Nacional no STF”. Ou seja, o acolhimento da solução de consulta seria simplesmente ignorar o que ainda poderá ser objeto de análise pelo STF em sede de embargos de declaração, tendo a Receita Federal se precipitado na emissão de tal solução de consulta, não devendo o CARF incorrer no mesmo equívoco.

Dando encaminhamento final à sua declaração de voto, a Conselheira, embora considere razoáveis os entendimentos adotados pelo CARF em alguns julgados no sentido de se sobrestar os processos sobre a tese da exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS até o julgamento final dos embargos de declaração opostos pelo Fisco no STF (no que este articulista concorda, pois permite evitar possíveis desdobramentos do tema na esfera judicial e não causa qualquer prejuízo ao Fisco), se posiciona no sentido de que a alternativa mais adequada para solução dos casos envolvendo a tese no CARF/CSRF seria simplesmente a adoção do entendimento já firmado pelo STF nos autos do RE 574.706/PR.

Para tanto, esclarece a Conselheira que os votos proferidos pelos Ministros quando do julgamento RE 574.706 foram enfáticos ao afirmarem que “não poderia o ICMS ser tributado pelo PIS e COFINS, por não se encartar na natureza de receita”, razão pela qual “resta claro que o decidido pelo STF é a possibilidade de se excluir o ICMS destacado na Nota da base de cálculo do PIS e COFINS”, arvorando tais conclusões sobre o julgado do STF na transcrição de diversas passagens dos votos dos Ministros Marco Aurélio, Ricardo Lewandovski, Celso de Melo e da Ministra Cármen Lúcia, proferidos quando do julgamento da tese em seu mérito. Ou seja, concluiu a Conselheira que o acórdão proferido no RE 574.706 é suficiente claro ao decidir a tese central (exclusão do ICMS da BC do PIS e COFINS), assim como em relação às matérias relacionadas ao tema (valor do ICMS a ser excluído, por exemplo), não havendo razões para a CSRF não aplicar tal precedente nos casos que lhe são levados a conhecimento.

Neste aspecto, concordamos integralmente com a conclusão final exposta na declaração de voto, devendo-se saudar a eloquência dos argumentos ali articulados, assim como a firmeza da Conselheira em sustentar a ausência de qualquer impedimento ao CARF e CSRF de aplicarem, de forma imediata, o já decidido no RE 574.706/PR.

A resistência do CARF em acolher as conclusões já decididas pelo STF sobre a tese em comento apenas traz mais incertezas e inseguranças aos contribuintes, não apenas aqueles que independentemente de ação judicial própria apresentaram pedidos administrativos de restituição e vêm recebendo negativas, mas também em relação aos contribuintes que, mesmo que com decisões transitadas em julgado lhe reconhecendo o direito à exclusão do ICMS, estão enfrentando dificuldades na efetivação do direito reconhecido judicialmente.

Sem dúvida alguma, o cenário atual sobre o tema tem todo potencial de provocar uma nova onda de demandas judiciais sobre a tese da exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e COFINS que, incrivelmente, já se encontra em litígio há mais de vinte anos, razão pela qual, considerando a insistência do Fisco não se conformar com o decidido pelo STF, é de fundamental importância que o CARF se posicione de fora definitiva sobre o tema o que, considerando o que se depreende do acórdão hoje apresentado, parece estar longe de ocorrer.

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2 A esse respeito, vide https://www.valor.com.br/legislacao/6395717/supremo-aplica-modulacao-poucos-processos-tributarios

Thales Stucky – Advogado, LL.M. em Tributação Internacional pela New York University e Ex-presidente do Instituto de Estudos Tributários – IET. Sócio de Trench, Rossi e Watanabe Advogados