Luiz Guilherme de Medeiros Ferreira
Francisco Lisboa Moreira
Difícil mensurar neste momento todos os impactos da pandemia do coronavírus na vida das pessoas, durante e após as medidas de quarentena e distanciamento social.
Porém, o que nos parece certo é que esta mudança radical de hábitos e modo de vida por um período de tempo bastante considerável deve trazer mudanças profundas na sociedade pós pandemia.
No direito tributário um dos efeitos mais claros parece ser a confirmação da total inadequação do conceito de estabelecimento prestador, como critério espacial da hipótese de incidência do ISS.
O conceito atual é fruto de uma evolução da jurisprudência do STJ, e que resultou na codificação de uma definição de estabelecimento prestador, como: “o local onde o contribuinte desenvolva a atividade de prestar serviços, de modo permanente ou temporário, e que configure unidade econômica ou profissional, sendo irrelevantes para caracterizá-lo as denominações de sede, filial, agência, posto de atendimento, sucursal, escritório de representação ou contato ou quaisquer outras que venham a ser utilizadas.” (Lei Complementar n. 116/2003, art. 4º).
Ora, já nos parece equivocado que um imposto indireto, que onera o consumo, seja devido na origem (estabelecimento prestador) e não no destino onde o consumo efetivamente ocorre.
Esta circunstância sempre foi origem de muita insegurança jurídica, guerra fiscal, planejamentos tributários duvidosos e contencioso relevante, mas que só ocorrem pela completa incapacidade do poder legislativo em acompanhar a evolução dos meios de produção e prestação de serviço.
As tensões ocorrem notadamente na hipótese de prestação de serviço intermunicipal, ou seja, quando um estabelecimento prestador localizado em determinado município, atende a uma demanda em município diverso do que se situa fisicamente.
Por um lado esta regra fez proliferar estabelecimentos com pouca ou nenhuma substância econômica em municípios com alíquotas baixas de ISS, na chamada guerra fiscal. A política destes municípios era a de conceder reduções de alíquota, ou base de cálculo, a empresas normalmente situadas nas capitais ou grandes centros urbanos que permitam a mobilidade.
Por outro lado estimulou as mais diversas interpretações por parte do fisco para tentar fazer prevalecer o local do consumo como o local da prestação de serviços quando este coincide com sua competência territorial. Era como se o estabelecimento prestador fosse movido artificialmente para o local do consumo do serviço.
Exemplo de grande repercussão desse tipo de controvérsia ocorreu em torno da definição do estabelecimento prestador para contratos de leasing. No caso dos financiamentos de automóveis, diversos municípios passaram a considerar a concessionária como o estabelecimento prestador para fins de ISS sobre leasing.
O STJ, por meio do Recurso Repetitivo RESP 1060210 SC, decidiu que o estabelecimento prestador seria o local onde se toma a decisão acerca da aprovação do financiamento, ou seja, onde se situa a direção, o poder decisório, em detrimento do local onde o contrato é assinado (concessionarias).
Uma operação de leasing de automóvel adquirido por pessoa física, principalmente, tem uma série de etapas administrativas realizadas na concessionária, envolvendo a assinatura da papelada e verificação de documentos; no entanto, toda a política de aceitação, revisão de taxas e verificação de crédito são realizadas na sede da empresa – em município que se julga também competente para a cobrança do ISS, e onde toda a controvérsia tem início.
Na situação em tela, de um lado ficavam diversos municípios brasileiros tentando garantir uma receita adicional, ao passo que as empresas de leasing, diante da impossibilidade de recolher em duplicidade, além de atender a centenas de legislações municipais (custos de conformidade) viram-se sem alternativa e tiveram que levar as disputas ao Poder Judiciário. Pois bem, uma grande empresa, com mais de 100 processos judiciais simultâneos, incorrendo em custos com advogados, horas-homem de trabalho e inúmeros depósitos judiciais ou garantias. Quem paga essa conta?
Trazendo esta discussão para os tempos de pandemia fica ainda mais clara a total inadequaçao da idéia de estabelecimento prestador, como uma entidade física que configure uma unidade econômica profissional.
Como conciliar a ideia de um estabelecimento físico como unidade econômica profissional com o fato de uma quantidade relevante de prestadores de serviços, principalmente os digitais, continuarem suas operações com atividades feitas totalmente de forma remota, enquanto seus estabelecimentos físicos permanecem fechados?
O que se observa nos dias de hoje em várias operações é a total irrelevância de um estabelecimento único e fixo para a prestação de serviços. Ao contrário, os serviços adquirem cada vez mais uma característica difusa, desconcentrada, móvel e etéria.
Chega o momento em que não se fala mais em serviço, mas na geração de soluções e criação de valor, esteja o prestador e seu cliente onde estiverem.
Quando se analisa as empresas mais digitalizadas esse cenário é ainda mais gritante. Qual a relevância de uma unidade econômica física para atividades como licenciamento de software, streaming, market places, deliverys e aplicativos? Ou ainda atividades muito em evidência atualmente como o ensino e a educação a distância e até a telemedicina?
O fato é que desde a Lei Complementar 116/03 ocorreu uma grande mudança na economia marcada por sua digitalização e com ela o deslocamento radical do local de fruição de serviços e soluções.
No contexto dos serviços mais tradicionais, como barbearias, oficinas mecânicas restaurantes etc era comum que a fruição de determinado serviço coincidisse com o local de sua prestação.
Atualmente ocorre exatamente o oposto, visto que a possibilidade de mobilidade que a digitalização oferece permite a fruição de serviços e soluções tecnológicas em qualquer lugar, sendo o mais improvável deles justamente o local do suposto estabelecimento prestador.
A maioria dos países do mundo tributa o consumo no destino, ou seja, onde o consumo se efetiva e com base no valor agregado.
Umas das críticas que se faz à tributação do consumo no destino, prinicipalmente no Brasil, seria a dificuldade e o custo de conformidade considerando a possibilidade de que uma empresa possua consumidores espalhados por diversos municípios. Isso levaria à necessidade de múltiplas declarações e pagamentos de impostos em cada município onde houver um consumidor.
Nas discussões sobre a reforma tributária, principalmente nos debates sobre a PEC 45 foram apresentadas alternativas a viabilizar a tributação do consumo no destino. Isso se daria por meio de um sistema de arrecadação centralizado e da possibilidade de se identificar na nota fiscal o município no qual o consumidor reside.
A partir destes parâmetros o pagamento pode ser feito de forma centralizada, diminuindo o custo de compliance, e ainda assim a arrecadação ser destinada aos municípios onde o consumidor possui sua residência habitual.
Outra grande vantagem desse modelo é evitar a externalidade negativa gerada no contexto da guerra fiscal, na qual entes federados concedem benefícios fiscais que visam atrair empresas para seu território em detrimento da vocação negocial do local.
Não queremos negar que a digitalização da economia traz desafios também para a determinação do local de consumo, principalmente em algumas ofertas 100% digitais, porém, uma certeza que se pode ter é que o consumidor final ainda é um elemento de conexão muito mais concreto do que a ideia abstrata de estabelecimento prestador, quase que como uma unidade industrial da década de 1950.
A pandemia sem dúvidas aumenta e acelera o nível de digitalização das relações sociais e econômicas e pode ser um bom gatilho para uma reflexão mais profunda sobre temas que já mereciam há muito tempo uma abordagem distinta.
Realmente podemos estar diante de um impulso para uma definitiva mudança de critério para a tributação do consumo. Que as reflexões do isolamento iluminem nossos legisladores para uma reforma tributária que coloque definitivamente a tributação do consumo no seu devido destino.
