Opinião & Análise

Crimes Fiscais

A autoria dos dirigentes nos crimes fiscais

Quem pode ser autor de delitos cometidos por intermédio da pessoa jurídica?

crimes
Crédito Pixabay

As normas que preveem os delitos contra a ordem tributária no ordenamento jurídico brasileiro – aqui compreendidas como as contidas nos art. 168-A do CP, apropriação indébita previdenciária; art. 334 do CP, descaminho; art. 337-A do CP, sonegação de contribuição previdenciária; e os arts. 1° e 2° da Lei n° 8.137/90, que prevê os crimes contra a ordem tributária, econômica e contra as relações de consumo – limitam o seu círculo de autores a um determinado grupo de pessoas. Tratam-se, portanto, de delitos especiais ou próprios. O intuito do presente texto é demonstrar que determinar as pessoas físicas que compõem esse círculo de autores nos casos em que os crimes fiscais forem praticados por intermédio de empresas nem sempre será uma tarefa tão simples quanto a princípio poderia parecer.

Para tanto, tomemos como exemplo inicial o tipo penal de apropriação indébita previdenciária, que criminaliza a conduta de “deixar de repassar à previdência social as contribuições recolhidas dos contribuintes”. Autor de tal delito pode apenas ser quem tem o “dever de recolherˮ tal contribuição. A pergunta que se coloca então é como determinar quem possui esse dever especial.

Em alguns delitos especiais, a tarefa de identificar quem integra o círculo de autores já foi facilitada pelo próprio tipo. É o caso, por ex., do art. 12 da Lei 7.492/86, que proíbe a conduta de: “deixar, o ex-administrador de instituição financeira, de apresentar, ao interventor, liqüidante, ou síndico, nos prazos e condições estabelecidas em lei as informações, declarações ou documentos de sua responsabilidadeˮ.

Essa não é, contudo, a situação nos delitos que estamos a analisar. Por se tratar de um dever originariamente tributário, a indicação de seu detentor não só não está no próprio tipo penal que criminaliza a conduta, como tampouco está no código penal. No caso do art. 168-A, tal indicação está na Lei Orgânica da Seguridade Social (Lei 8.212/91), que diz em seu art. 30, inc. I que os deveres de recolher a contribuição social dos trabalhadores e repassá-la ao fisco cabem à empresa.

A conclusão momentânea da nossa análise aponta, portanto, que, nos delitos fiscais, somente poderá ser autor aquele que detiver o dever tributário. Para a maior parte da nossa doutrina[1], essa questão poderia encerrar-se aqui, uma vez que como possíveis autores de tais delitos são normalmente apontados os responsáveis tributários.[2] O que parece, porém, ainda não ter sido suficientemente notado é que tal solução conduziria à inaplicabilidade de diversos tipos penais tributários em diversas situações.[3] Afinal, na maioria dos casos, e certamente nos que aqui nos interessam, esse responsável será a empresa, ou seja, uma pessoa jurídica.[4] Dessa forma, nosso próximo problema reside em se, a quem e como deve ocorrer a transferência desse dever tributário inicialmente identificado como sendo da empresa.

A resposta mais intuitiva ao nosso último questionamento seria dizer que o dever tributário que recai sobre a empresa deveria ser transmitido às pessoas responsáveis pela empresa ou às que detêm no plano fático a função de cumprir tal dever em nome da empresa. Há, contudo, razões materiais significativas para limitar o círculo de possíveis autores em determinados tipos penais, de forma que simplesmente transferir a qualidade especial a terceiros poderia conduzir à dissolução dos limites de tais tipos e à consequente violação do princípio da legalidade, em sua dimensão de lei certa. Não é por outro motivo que outros ordenamentos jurídicos preveem dispositivos específicos para regular tal transferência. Esses dispositivos funcionam, portanto, como normas de extensão da punibilidade.

Os casos em que a transferência da qualidade especial entre duas pessoas físicas está em questão são regulados em nosso ordenamento pelo art. 30 do CP. Ao determinar que “não se comunicam as circunstâncias e as condições de caráter pessoal, salvo quando elementares do crimeˮ, tal dispositivo viabiliza a transferência da qualidade especial do intraneus ao extraneus; permite, portanto, que um particular que auxilia um funcionário público a cometer um delito de corrupção passiva possa ser punido nos termos do art. 317 do CP.[5]

A norma contida no art. 30 do CP não pode, entretanto, ser aplicada nos casos em que o detentor originário da qualidade especial for uma pessoa jurídica, pois, por não ser capaz de realizar o tipo penal, a empresa não concorre para o crime nos termos do art. 29 do CP.[6] Para contornar esse problema, diversos ordenamentos jurídicos – como o alemão, o espanhol e o português[7] – possuem uma norma geral de extensão com os efeitos da contida no art. 30 do CP, mas específica para a presente constelação.

No nosso ordenamento não há uma norma desse gênero na parte geral do CP, mas apenas em algumas leis penais extravagantes. Como exemplo pode ser citada a Lei 11.101/05, que regula a recuperação judicial, a extrajudicial e a falência do empresário e da sociedade empresária. Tal lei prevê diversos delitos que exigem a qualidade especial de devedor ou falido, qualidade que pode em alguns casos ser encontrada apenas na pessoa jurídica. O art. 179 da mesma lei dispõe, contudo, que “na falência, na recuperação judicial e na recuperação extrajudicial de sociedades, os seus sócios, diretores, gerentes, administradores e conselheiros, de fato ou de direito, bem como o administrador judicial, equiparam-se ao devedor ou falido para todos os efeitos penais decorrentes desta Lei, na medida de sua culpabilidade”. Também no âmbito dos delitos tributários há uma norma de extensão do gênero, disposta no art. 11 da lei 8.137/90, que diz “quem, de qualquer modo, inclusive por meio de pessoa jurídica, concorre para os crimes definidos nesta lei, incide nas penas a estes cominadas, na medida de sua culpabilidade”.

A pergunta lançada no título do presente texto já está, portanto, respondida em relação aos delitos previstos nos artigos 1 e 2 dessa lei. O que dizer, porém, dos delitos tributários previstos nos tipos do código penal? Seriam esses dispositivos inaplicáveis em decorrência da inexistência de uma norma geral de extensão? Sobre essa questão me manifestei de forma detida no artigo que escrevi para a obra coletiva referida na presente página.

  • Este artigo é parte integrante da iniciativa “Crimes Contra Ordem Tributária: Do Direito Tributário ao Direito Penal”, coordenada por Gisele Barra Bossa (FDUC, CARF) e Marcelo Almeida Ruivo (FDUC, FEEVALE).
  • Organização Executiva: Luiz Roberto Peroba e Mariana Monte Alegre de Paiva (Pinheiro Neto Advogados), Eduardo Perez Salusse (Salusse, Marangoni, Parente e Jabur Advogados), Mônica Pereira Coelho de Vasconcellos (Barros de Arruda Advogados) e Alexandre Wunderlich (Alexandre Wunderlich Advogados).

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[1] Exceção feita, sem a pretensão de se exaustivo, a LAUFER, Daniel. Artigo 25 da Lei n. 7.492/86. Problemas de autoria no âmbito jurídico-penal, Rio de Janeiro/São Paulo/Recife, 2008; ORTIZ, Mariana Tranchesi. A atuação no lugar de outro no direito penal empresarial: a responsabilidade dos representantes e dos gestores por delitos especiais próprios. In Revista Fórum de Ciências Criminais. Belo Horizonte, v. 7, 2017; CAMARGO, Beatriz Corrêa. Sobre o domínio do fato no contexto da criminalidade empresarial, in: Revista brasileira de ciências criminais, São Paulo: Revista dos Tribunais, n. 102, 2013, p. 386; GRECO, Luís/ASSIS, Augusto. O que significa a teoria do domínio do fato para a criminalidade de empresa, in: GRECO et al. Autoria como domínio do fato, Estudos introdutórios sobre o concurso de pessoas no direito penal brasileiro. São Paulo: Marcial Pons, 2014, p. 118 ss.

[2] Assim, DELMANTO, Celso, et. al. Código penal comentado. Rio de Janeiro: Renovar, 2002, p. 386; NUCCI, Guilherme de Souza, Código penal comentado. São Paulo: Revista dos Tribunais, 2009, p. 772 e ss.

[3] Crítica em relação a quem procede dessa forma exatamente por esse motivo, no entanto, CAMARGO, op. cit., p. 385 e s.

[4] Em relação aos delitos previstos no art. 168-A há ainda o problema adicional sobre se o responsável tributário pode ser considerado a pessoa jurídica que recolhe as contribuições. Sobre esse problema ver CAMARGO, op. cit., p. 386, com ulteriores referências.

[5] Sobre a regra contida no art. 30 do CP e sobre o nosso sistema de concurso de pessoas ver GRECO/LEITE/TEIXEIRA/ASSIS, Autoria como domínio do fato, op. cit., em especial o artigo de GRECO/TEIXEIRA, Autoria como realização do tipo: uma introdução à ideia de domínio do fato como o fundamento central da autoria no direito penal brasileiro.

[6] Para uma fundamentação mais detalhada ver ASSIS, A responsabilidade penal dos sócios e administradores no âmbito dos delitos tributários na obra coletiva referida na presente página.

[7] Vide o § 14 do CP alemão, o at. 31 do CP espanhol e o art. 12 do CP português. Em sua proposta alternativa ao projeto de reforma do nosso CP (o PLS 236/2012) Luís Greco, Frederico Horta, Alaor Leite, Adriano Teixeira e Gustavo Quandt incluíram um dispositivo dessa natureza, GRECO et al. Parte Geral do Código Penal: Uma proposta alternativa para debate. São Paulo: Marcial Pons, 2017, p. 45 e ss. (49 s.).


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