Como se comporta o novo CARF – Parte I

A busca pela transparência na relação entre a administração-pública e o cidadão é uma necessidade e sua presença só traz benefícios para as partes envolvidas. Esse é o motivo da nossa inquietude e que nos incentivou a elaborar pesquisa focada nas relações entre o Fisco e os contribuintes, mais precisamente no processo administrativo tributário federal.

O resultado parcial do presente relatório, que trata exclusivamente dos julgados proferidos pela 1ª Seção de Julgamento do CARF, nos permite ter uma percepção geral do comportamento do “Novo CARF” e aferir dados concretos para que possamos afirmar que a Fazenda Nacional restou ganhadora em 68% das matérias levadas à apreciação da 1ª Seção de Julgamento, enquanto os contribuintes obtiveram decisão favorável em apenas 32% dos assuntos.

A coleta de dados também nos permitiu afirmar que a 1ª Turma da 3ª Câmara apresentou o maior percentual de assuntos favoráveis à Fazenda Nacional (77%), precedida da 1ª Turma da CSRF e 1ª Turma da 4ª Câmara, que apresentaram um percentual de 70%. A 1a Turma da 2a Câmara, a 2a Turma da 4ª Câmara e a 2ª Turma da 3ª Câmara apresentaram os percentuais favoráveis à Fazenda Nacional de 64%, 63% e 62%, respectivamente.

Ainda sob a perspectiva geral dos resultados aferidos nos julgamentos da 1ª Seção, pudemos constatar que 96% das matérias julgadas pelo voto de qualidade tiveram resultado favorável à Fazenda Nacional, sendo que ela também restou ganhadora nas situações em que os votos foram proferidos por maioria e por unanimidade, apresentando em ambas as situações o percentual de 67%.

Enfim, esses são apenas alguns dados conclusivos, sendo que os temas julgados e os seus respectivos resultados poderão ser analisados de forma mais detalhada no decorrer do presente relatório, que foi elaborado com objetivo de proporcionar maior transparência ao processo administrativo tributário federal.

O projeto denominado “Observatório do CARF 2016” tem por escopo trazer a análise consolidada da jurisprudência da 1^a, 2^a e 3^a Seções de Julgamento do CARF, por meio da catalogação de todos os processos julgados após a retomada de suas atividades em dezembro de 2015 e que tiveram acórdãos publicados até 30 de junho de 2016.

Assim, o presente relatório representa a primeira etapa do projeto e consolida os julgados proferidos pela 1^a Seção do CARF, responsável pelo julgamento de discussões sobre Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ) e Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL). O objetivo é construir uma base de dados exaustiva, que propiciará acesso a todos os acórdãos segregados por assunto, em conjunto com os respectivos resultados de julgamento, além de apresentar os principais fundamentos determinantes para as decisões analisadas. Com isso, acreditamos facilitar o acesso às informações relacionadas aos julgados do CARF, propiciando maior transparência ao contencioso administrativo tributário e contribuindo para dar suporte aos estudos aprofundados de jurisprudência e prognósticos de julgamento.

Além disso, importante ressaltar que a proposta para o presente estudo foi de promover uma pesquisa imparcial, sem nenhum juízo de valor, apenas indicando como o CARF se posicionou sobre determinada matéria durante o período analisado.

A coleta dos dados utilizados na presente pesquisa foi feita no site do CARF (carf.fazenda.gov.br), por meio de controle diário dos acórdãos publicados e análise do conteúdo de cada um deles.

Como metodologia para consolidação dos temas apreciados pelo CARF, ressaltamos que foram computadas as questões de mérito que se faziam relevantes para a tomada de decisão por parte dos julgadores.  Por esse motivo, importante salientar que as questões preliminares somente foram computadas nas hipóteses em que elas foram acolhidas, prejudicando, assim, a análise do mérito.

Os resultados de julgamento estão computados em relação à matéria julgada e não ao processo, uma vez que o presente relatório tem por finalidade trazer como foco a jurisprudência segregada por tema, evitando-se ao máximo a imputação de resultados de procedência parcial, que somente foram imputados nas situações em que o resultado parcial foi apurado sobre o tema analisado.

Assim, um único acórdão pode apresentar diversos temas, sendo que para cada um deles foi computado seu respectivo resultado de julgamento. Por esse motivo, é possível que os resultados computados não coincidam com aqueles constantes no resumo inicial dispostos no acórdão, mas sim com o seu conteúdo [1].

Especificamente com relação aos recursos de ofício, eles somente foram computados nas seguintes situações: 1) quando ele era o único recurso levado à análise do CARF; ou, 2) quando a decisão de primeira instância administrativa foi alterada, acolhendo-se ainda que parcialmente o recurso de ofício.

Por fim, tendo em vista que a análise mais detalhada do objeto julgado por meio de embargos de declaração depende de uma apreciação detida do acórdão embargado, optou-se por apenas trazer o seu resultado, sem, no entanto, adentrar com profundidade ao mérito do que estava sendo discutido. Dessa forma, para o presente estudo os embargos de declaração foram computados tão somente para a aferição da quantidade de processos julgados e decisões de acolhimento ou não.

[1] Para exemplificar, mencionamos o acórdão 1201001319, cujo resultado no resumo inicial consta como procedência parcial e no presente relatório os resultados de procedência e improcedência foram imputados aos temas tratados pelo acórdão, quais sejam: denúncia espontânea; responsabilidade tributária; omissão de receitas; e multa qualificada.

Volumetria Geral

Com a finalidade de se obter um panorama sobre a quantidade de processos julgados pela 1^a Seção a partir de dezembro/2015 e publicados até 30/06/16, apresentamos a tabela abaixo, segregada por turma julgadora:

Dos Embargos de Declaração

Ao longo do período abarcado pelo presente estudo e conforme se pode aferir da tabela acima, dos 1.368 acórdãos publicados, 176 acórdãos são decorrentes de embargos de declaração, segregados conforme abaixo se verifica:

Considerando-se as premissas metodológicas adotadas com relação aos embargos de declaração, para o presente relatório somente serão analisados 1.192 acórdãos.

Dos Recursos

Levando-se em consideração que os resultados de julgamento foram computados por matéria e não por processo, os 1.192 acórdãos mencionados no item anterior representam a quantidade de 1.409 assuntos levados à apreciação do CARF pelos contribuintes e Fazenda Nacional, cujos resultados de julgamento estão destacados abaixo:

Os resultados apresentados na planilha anterior podem ser condensados para possibilitar uma visão geral da quantidade de assuntos favoráveis aos Contribuintes e à Fazenda Nacional (FN):

Como conclusão dos números apresentados e excluindo-se os resultados parciais e os recursos não conhecidos, constatamos que a Fazenda Nacional restou ganhadora em 68% das matérias levadas à apreciação do CARF, enquanto os contribuintes obtiveram decisão favorável em apenas 32% dos assuntos.

Dentre os percentuais acima mencionados, observamos que a 1^a Turma da 3^a Câmara apresentou o maior percentual de assuntos favoráveis à Fazenda Nacional (77%), precedida da 1^a Turma da CSRF e 1^a Turma da 4^a Câmara, que apresentaram um percentual de 70%. A 1^a Turma da 2^a Câmara, a 2^a Turma da 4^a Câmara e a 2^a Turma da 3^a Câmara apresentaram os percentuais favoráveis à Fazenda Nacional de 64%, 63% e 62%, respectivamente.

Entendemos relevante destacar que dentre os temas julgados, em 62 deles o resultado de julgamento foi proferido por voto de qualidade:

O resultado acima também pode ser segregado por Turmas de julgamento e por assunto:

Quanto às decisões proferidas por voto da maioria ou unânime, seguem quadros resumo:

Sob a mesma premissa de exclusão das decisões parciais e dos recursos não conhecidos, observamos que a Fazenda Nacional obteve decisão favorável em 96% dos votos de qualidade e 67% nos votos por maioria e por unanimidade.

Salta aos olhos que 96% das matérias julgadas pelo voto de qualidade tenham resultado favorável à Fazenda Nacional, o que nos leva ao questionamento sobre a paridade nos julgamentos realizados pelo CARF. A referida paridade também pode ser questionada na medida em que é sabido que as Turmas julgadoras não estavam completas em sua composição, trazendo desvantagens aos contribuintes já que em muitas situações o número de representantes dos contribuintes era inferior aos da Fazenda Nacional.

Dentre os recursos levados à apreciação pela 1^a Seção, 52 deles não foram conhecidos pelos motivos relacionados a seguir:

1) Intempestividade do recurso

2) Questões relacionadas ao processo administrativo fiscal, tais como não atendimento aos limites da lide e falta de interesse de agir.

3) Questões relacionadas à competência do CARF, tais como impossibilidade de julgamento em questões que envolvem simples questionamento de cálculo e de análise de recurso voluntário interposto em face da decisão do CARF que deu provimento ao recurso de ofício.

4) Não cumprimento dos requisitos legais para interposição de Recurso Especial, tais como a não comprovação de acórdão divergente, acórdão paradigma reformado ou até mesmo de decisão recorrida em conformidade com a matéria sumulada pelo CARF.

Dos julgados envolvendo questões relacionadas à competência do CARF

Os julgados abaixo envolvem questões que impossibilitaram a análise do mérito, tais como incompetência do CARF em julgar questões que discutem inconstitucionalidade de norma ou concomitância entre processo administrativo e judicial.

1) Da incompetência do CARF em julgar questões que discutem inconstitucionalidade de norma:

2) Da incompetência do CARF nas situações de concomitância entre processo administrativo e ação judicial:

Especificamente com relação aos Acórdãos 1302001765 e 9101002197, verificada a inexistência de concomitância entre as matérias discutidas no âmbito do processo administrativo e judicial, os autos retornaram à instância administra a quo para apreciação das questões de mérito.

Dos julgados envolvendo discussões sobre o Lançamento Tributário

Dentre os processos relacionados é possível segrega-los quanto à análise de eventuais vícios no lançamento, sejam eles formais ou materiais, sendo certo que em alguns julgados não há indicação precisa sobre a qualificação dos vícios. Dos acórdãos abaixo relacionados pode-se extrair o entendimento de que a ausência de motivação; os erros com relação à adoção do critério jurídico de aferição do valor exigido; a ausência de intimação para que o sujeito passivo apresente método parâmetro de aferição dos preços de transferência mais favorável a ele; os erros na identificação do sujeito passivo; e a ausência de comprovação de prejuízo ao erário nos casos em que foi constatada a postergação foram alguns dos motivos que ensejaram o reconhecimento de nulidade do lançamento tributário.

Ainda sobre o Lançamento Tributário, foram localizados julgados que analisam a não necessidade de sua lavratura nos casos em que existe depósito judicial do montante integral ou nos casos em que os débitos foram declarados em DCTF (Súmula CARF 52).

Dos processos envolvendo questões relacionadas ao Processo Administrativo Tributário

Com relação aos julgados envolvendo questões relacionadas ao processo administrativo tributário, foram localizados acórdãos que analisaram e acolheram os argumentos referentes ao cerceamento ao direito de defesa o que, em algumas situações, acarretou no retorno dos autos para sanar os vícios processuais alegados. Exceção ao acolhimento do argumento à ampla defesa ocorreu no acórdão 9101002145 em que a 1^a Turma da CSRF não reconheceu a nulidade, pois entendeu que a fiscalização demonstrou as operações dissimuladas e o autuado demonstrou conhecer os motivos da autuação.

Também foram localizados julgados que analisaram limites prospectivos da coisa julgada referente à constitucionalidade de CSLL, já que o contribuinte possuía decisão transitada em julgado para a não incidência da CSLL e o Superior Tribunal de Justiça, quando do julgamento do Resp 1.118.893/MG (repetitivo), entendeu que posterior declaração de constitucionalidade do STF não retira os efeitos da coisa julgada em favor do contribuinte. No entanto, nos julgados abaixo prevaleceu o entendimento de que a decisão proferida no Resp 1.118.893/MG não se aplica ao presente caso em vista das inúmeras alterações legislativas sofridas pela CSLL.

Como conclusão, entenderam pela sua incidência tributária com relação aos fatos geradores posteriores ao pronunciamento do STF sobre a constitucionalidade da CSLL:

Abaixo estão colacionados julgados que analisaram a tempestividade da impugnação (e não do recurso, já que essa questão específica foi explicitada no tópico referente aos recursos não conhecidos). São eles:

Ainda sobre o tema referente ao processo administrativo tributário, foram julgadas outras questões gerais tais como a análise de situações em que há obrigatoriedade do recurso de ofício, impossibilidade de supressão de instância, necessidade de conexão de processos para julgamento conjunto, possibilidade de intimação via postal, necessidade de fundamentação das decisões, dentre outras.

Sobre o tema do ágio, as maiores discussões tratam da possibilidade de sua dedução frente aos requisitos exigidos pela legislação tributária.

Apesar da restrição metodológica assumida para a elaboração do presente relatório, deve-se destacar o entendimento unânime do CARF de que a decadência do direito de o fisco efetuar o lançamento decorrente da amortização do ágio tem início quando da sua efetiva amortização e não da data em que o ágio foi constituído ou contabilizado. Assim, os contribuintes restaram vencidos em todas as oportunidades em que a alegação de decadência foi levada à apreciação da 1^a Seção, acarretando na análise do mérito.

No período analisado foram publicados 60 acórdãos, cujo resumo dos resultados está refletido na planilha abaixo.

Levando-se em consideração que a análise pormenorizada de todos os casos levados à julgamento depende da verificação das questões de fato específicas de cada uma das operações envolvidas na autuação, a proposta metodológica foi de compilar os principais fundamentos utilizados pelas decisões para o deslinde da questão.

Assim, a primeira observação que se faz com relação aos julgamentos de mérito sobre o ágio é que em todas as situações em que se vislumbrou que o ágio gerado foi decorrente de operações realizadas entre partes relacionadas, tal fato acarretou na impossibilidade se sua amortização:

Ressalte-se que nos casos acima elencados, muitos deles foram acrescidos de fundamentos pautados na ausência de fundamento econômico e ausência de comprovação da existência de fluxo financeiro capaz de demonstrar o sacrifício patrimonial.

Para as situações em que as operações ocorreram entre partes independentes, outros fundamentos se tornaram relevantes para o deslinde da questão, tais como a efetiva comprovação do ônus que justifique o ágio, a existência de fundamento econômico para utilização de empresas veículo e a existência e adequação do laudo de avaliação.

Para os acórdãos que se seguem a amortização do ágio foi permitida pois foi reconhecida a presença dos requisitos mencionados no parágrafo anterior.

No que se refere ao acórdão 1301001852, ele é claro ao afirmar sobre a possibilidade de o laudo de avaliação das ações da Cia incorporada considerar a expectativa de rentabilidade futura e que a entrega de ações para aquisição de outra Cia representa sacrifício patrimonial, não sendo necessário fluxo financeiro.

O acórdão 1301002009 também afirma que o fato de ter sido utilizada empresa veículo e de ter existido incorporação reversa não invalidam as operações societárias e, portanto, a amortização do ágio.

No acórdão 1401001601 a discussão se restringiu à adequação do laudo. Isso porque, restando constatado que o ágio surgiu de operação entre empresas independentes, em apenas uma das aquisições o ágio decorrente de rentabilidade futura foi demonstrado por meio de laudo. Para a outra empresa a recorrente alegou extravio de documentos, deixando de fazer as provas necessárias para a amortização do ágio.

No acórdão 1402002190, restou permitida a apuração de ágio na hipótese em que a empresa holding apresenta laudo com base no resultado da empresa operacional coligada.

Já no acórdão 9101002184, entendeu-se que o propósito negocial questionado nos autos diz respeito à incorporação reversa em si, por supostamente resultar na amortização do chamado “ágio em si mesmo”. De qualquer forma, entendeu-se que a amortização do ágio é permitida na reestruturação societária, conforme alínea “b” do art. 8, da Lei 9.532/97.

Nos acórdãos trazidos na planilha abaixo a amortização do ágio não foi permitida em vista do não cumprimento dos requisitos mencionados linhas atrás.

Além disso, nos acórdãos 1402002152, 1402002158 e 1402002183 ficou ressaltado que sequer existiu extinção do investimento mediante reestruturação societária, sendo inadmitida a transferência do ágio para terceiros. Ou seja, nunca ocorreu evento em que a investida e investidora passassem a ser uma única pessoa jurídica.

No acórdão 9101002183 prevaleceu o entendimento de que não é dedutível o ágio na aquisição de participação societária apurado no estrangeiro, em operações envolvendo pessoas jurídicas domiciliadas no exterior, mesmo que não tenham vinculação entre si, pois tal fato não há repercussão perante as disposições tributárias internas.

Nos acórdãos 9101002186, 9101002187, 9101002188 e 9101002300 entendeu-se pela impossibilidade de amortização do ágio nos casos de transferência do ágio por meio de interposta pessoa da pessoa jurídica que o pagou. Isso porque, o fato da utilização de interposta pessoa que não foi quem pagou o ágio implica no desatendimento do aspecto pessoal e material, resultando na impossibilidade de amortização do ágio.

Nos acórdãos 9101002301, 9101002303 e 9101002304 entendeu-se que a criação de empresa sem substância e sua capitalização para adquirir empresa com ágio não lhe confere a condição de investidora.

Já no acórdão 9101002213, 9101002311 e 9101002312 os julgadores detectaram confusão patrimonial no caso em que a controladora e a controlada compartilham do mesmo patrimônio.

Por fim, ainda sobre o tema, existem julgados que entenderam que a adição à base de cálculo da CSLL do valor da amortização/dedução do ágio na aquisição de investimentos avaliados pela equivalência patrimonial não encontra previsão legal. Isso porque, o artigo 25 do DL 1.598/77 veda apenas o cômputo das contrapartidas da referida amortização no lucro real e o artigo 57 da Lei 8.981/95 se aplica tão somente ao IRPJ.

Multa 

Foram colacionados acórdãos que discutem a incidência ou não de multas de ofício e multas regulamentares.

Com relação à multa de ofício destacamos os Acórdãos 1201001225, que determinou o afastamento da multa de ofício em razão do princípio da retroatividade benigna e os Acórdãos 1201001230 e 9101002254 que entenderam pela impossibilidade de sua exigência nos casos de existência de depósito judicial ou até o limite dos valores depositados.

Os demais acórdãos trataram de multas regulamentares em razão de atraso na entrega ou descumprimento de obrigações acessórias, sendo que em algumas situações foi aplicada a retroatividade benigna:

Multa isolada

Foram computadas decisões que discutem a possibilidade ou não de exigência de multa isolada.

A grande maioria das decisões enfrenta a questão sobre a possibilidade de concomitância da multa isolada e a de ofício (ANEXO I). Apesar de essa matéria ter sido objeto de súmula do CARF (vide Súmula CARF 105), encontramos diversas interpretações sobre o tema, o que nos leva a crer a que a questão está longe de ser unificada.

Dentre as interpretações destacamos (i) as decisões que entenderam pela possibilidade de concomitância da multa isolada e de ofício por possuírem fundamentos jurídicos diversos; (ii) aquelas que entenderam que a concomitância somente é permitida a partir da publicação da Lei 11.488/07; (iii) aquelas que determinaram o afastamento da multa isolada pela insuficiência de estimativas por não caber concomitância com a multa de ofício mesmo após a vigência da Lei 11.488/07; e (iv) aquelas que aplicaram o princípio da consumação para afastar a multa isolada até o limite da concomitância com a multa de ofício.

Para os processos abaixo a multa isolada foi aplicada em decorrência de compensação. Com exceção do Acórdão 1201001376 em que se aplicou a retroatividade benigna tendo em vista que a  compensação indevida deixou de ser considerada infração com a Lei 11.051/04, os demais casos foram desfavoráveis ao sujeito passivo pois tratavam de crédito não passível de compensação por expressa disposição legal:

As demais questões envolvendo a multa isolada estão destacadas na planilha abaixo, que traz os casos de aplicação da legislação posterior mais benéfica (retroatividade benigna), não recolhimento de estimativas e ausência de retenções na fonte:

Multa qualificada/ Agravada 

Foram destacadas decisões que trataram da qualificação das multas aplicadas pela fiscalização. Nesses casos, o CARF não segue um padrão objetivo para a aplicação da multa qualificada, sendo que as decisões levaram em consideração os aspectos fáticos dos casos concretos para verificação da ocorrência de dolo, fraude ou simulação (ANEXO II).

Importante salientar que quando se trata de auto de infração envolvendo Ágio, são vários os autos de infração que imputam penalidade qualificada, motivo pelo qual tais decisões estão aqui destacadas:

Destacamos, também, as decisões em que as multas qualificadas estavam relacionadas às situações onde se constatou a interposição de pessoas:

Da mesma forma destacamos as decisões em que a multa qualificada restou mantida em vista de recorrência de conduta omissiva, ou seja, quando restou caracterizada a omissão de receitas:

Também foram julgados processos em que se discutiu a incidência da multa agravada em decorrência do não atendimento às intimações expedidas pela autoridade fiscal e não entrega dos documentos fiscais que acarretaram obstrução ao procedimento fiscal (ANEXO III).

Sobre esse tema também notamos que não existe um padrão de julgamento, pois em determinadas situações os julgadores entenderam que o agravamento da multa comporta aspecto de ordem objetiva e em outras entenderam necessária a averiguação se os documentos que deixaram de ser entregues ou não atendidos foram imprescindíveis para o procedimento fiscal.

Omissão de fato gerador/ Arbitramento 

Foram trazidos acórdãos de omissões de receitas, ou seja, situações onde houve a presunção de omissão do fato gerador, acarretando a inversão do ônus tributário para o contribuinte. Dessa forma, o deslinde da questão controvertida depende da prova da origem dos recursos ou da sua natureza, tudo isso para se averiguar a composição ou não da base de cálculo tributária.

Sobre a omissão de receita caracterizada pela falta de comprovação da origem dos recursos, destacamos os acórdãos relacionados no ANEXO IV, sendo que em muitos desses julgados restou analisada a afirmada a possibilidade de quebra do sigilo bancário independentemente de ordem judicial.

Nos processos abaixo o que estava em discussão era a existência de passivo ficto e, portanto, também necessária a verificação probatória:

Em grande parte das situações de autuação decorrente de omissão de receitas as discussões jurídicas levadas ao CARF trataram da possibilidade ou não de arbitramento do lucro, principalmente nas situações em que não há entrega de documentos por parte do sujeito passivo. Tais acórdãos estão relacionados no ANEXO V.

Pagamento sem causa 

Foram coletados acórdãos que analisaram a existência ou não de provas para afastamento da alegação do fisco sobre a necessidade de tributação pelo IRRF nos casos em que houve caracterização de pagamento sem causa.

Perdas

Para esse tópico foram relacionadas decisões que trataram dos requisitos para dedutibilidade das perdas em operações de crédito, observando-se não apenas o cumprimento dos requisitos do art. 9 da Lei 9.430/96, mas também a possibilidade ou não de aplicação do art. 299 do RIR/99 aos casos analisados.

Merecem destaque os Acórdãos 1201001240 e 1201001245, que entenderam que a aplicação do art. 299 do RIR não desobriga ao cumprimento dos requisitos do art. 9 da Lei 9.430/96. No Acórdão 1301002011, para as situações em que houve prova de acordo aceitou-se a dedutibilidade sob o argumento de que o valor não abrangido por eles deve ser reconhecido como perda definitiva, com fundamento no art. 299 do RIR/99.

Preclusão 

Seguindo as premissas já apontadas, essa matéria somente foi destacada quando acolhida, prejudicando, assim, a análise do mérito. Assim, para esse tema foram destacadas decisões que julgaram pela impossibilidade de julgamento da matéria não impugnada, como também decisões que analisaram a impossibilidade de apresentação das provas documentais na fase recursal.

Para os processos abaixo decidiu-se pela impossibilidade de julgamento da matéria tendo em vista que ela não fora posta em discussão perante as instâncias anteriores:

Já no acórdão abaixo mencionado, a discussão se deu em relação à prova documental. No caso específico entendeu-se que a documentação que daria suporte à contabilização e amortização do ágio foram apresentadas há mais de 1 ano após o protocolo do recurso voluntário, além de o sujeito passivo ter ignorado todas as intimações da fase fiscalizatória.

Prescrição 

Para esse tema foram destacados acórdãos que trataram da aplicação do prazo de 5 anos previsto no art. 168, inciso I, do CTN, para a apresentação da Dcomp, sob pena de não homologação do encontro de contas por inexistência do direito de crédito ante a caducidade. Também foram compiladas decisões que aplicaram a Súmula CARF 91 para estabelecer a aplicação do prazo de 10 anos para os pedidos de restituição ingressados antes de 09/06/05 (data da publicação da LC 118/05), sendo que após essa data deve ser aplicado o prazo de 5 anos.

Preços de transferência 

Os processos levados à julgamento pelo CARF e capitulados nesse tema questionam a fórmula de cálculo instituída pela IN 243/02 frente aos ajustes determinados pela Lei 9.430/96, discutem o enquadramento nas hipóteses de dispensa de apuração dos preços de transferência e o cálculo para aquisição de produtos importados para revenda e para apuração do preço parâmetro.

No que se refere à discussão sobre fórmula de cálculo instituída pela IN 243/02 resultar em ajustes superiores aos que seriam determinados pela Lei 9.430/96, em todas as decisões prevaleceu o entendimento de que a referida IN apenas detalhou a fórmula e inseriu elementos ou conceitos que não estavam expressos. No entanto, merecem destaque as decisões proferidas pela CSRF, em que na maioria das vezes essa questão foi decidida por voto de qualidade:

Sobre os preços de transferência também destacamos discussões relacionadas à divergência de valores:

E discussões relacionadas a escolha e aplicação do método PRL 60 ou PRL 20, cujo deslinde dependeu da análise da situação fática apresentada nos autos:

Para fins de comparação com o preço parâmetro, prevaleceu o entendimento de que o frete pago pelo importador que integrou o preço da revenda deve ser computado como custo da aquisição, ainda que pago pela pessoa jurídica brasileira. Isso porque, na época vigorava o art. 18, parágrafo 3o da Lei 9.430/96 que determinava que o frete deveria integrar o custo e, portanto, não poderia ser dedutível.

Ainda nos processos acima colacionados, importante mencionar que também prevaleceu o entendimento de que a escolha do método mais benéfico pelo contribuinte não impõe que o fisco deva comprovar que o método utilizado na autuação é o mais favorável.

Também foi julgada situação em que houve comprovação da aplicação do princípio arm`s length no caso de operações praticadas entre partes relacionadas:

E foi determinado o afastamento das regras de preços de transferência nos casos de operações de exportação de pessoas ligadas que observem os limites estabelecidos nos art. 33 e 34 da IN 38/97 e nos casos de registro de contratos de mútuo com juros ativos no BACEN:

Responsabilidade tributária 

Esse tema abrange acórdãos que tratam da responsabilidade tributária em geral, decorrente de interesse comum ou por sucessão. Tais julgados estão destacados no ANEXO VI, cujo resumo geral dos resultados segue abaixo:

Na tabela abaixo estão destacadas as decisões que analisaram a responsabilidade do sucessor pela multa decorrente de penalidades pecuniárias praticadas pelos sucedidos:

Simples 

Foram relacionados todos os julgados que analisaram as questões relacionadas ao Simples Nacional, incluídas as análises sobre observação dos limites, hipóteses de exclusão, atividades que podem ser enquadradas como optantes e efeitos da exclusão.

Para os processos abaixo o objeto de análise estava focado na atividade econômica exercida pelo sujeito passivo:

Para os julgados que se seguem restou analisada a existência ou não de débitos em atraso quando do exercício da opção pelo Simples Nacional:

Nos casos abaixo restou analisado o cumprimento dos limites de receita bruta estabelecido pela lei:

Na maioria dos processos abaixo restou caracterizada a omissão de receitas e, portanto, a existência de débitos tributários:

E, por fim, os casos em que o cumprimento das formalidades legais para adesão ao Simples Nacional foram analisados pelos julgadores:

Trava de 30% 

Estão colacionados acórdãos que trataram da compensação de prejuízos e de bases negativas em valor superior ao limite de 30%.

Os acórdãos mencionados na planilha abaixo tratam da compensação de prejuízos e de bases negativas nas situações de encerramento de atividades ou de extinção da pessoa jurídica em virtude de incorporação ou cisão.

Note-se que para os processos acima elencados, 13 deles foram proferidos pela 1a Turma da CSRF, sendo que em 11 desses acórdãos foram proferidas decisões por voto de qualidade, que mantiveram a trava de 30% sob o fundamento de inexistência de lei que autorize a compensação de prejuízos e dedução de bases negativas acima do limite estipulado pelos arts. 42 e 58 da Lei nº 8.981/95. Em outros dois acórdãos (9101002152 e 9101002153) foram proferidas decisões que mantiveram a Trava de 30% pelo voto da maioria, tendo em vista que um dos conselheiros se julgou impedido.

Especificamente com relação ao acórdão 9101002152, ressalte-se que o Recurso Especial da PGFN foi conhecido apenas para o IRPJ, por entender a Turma julgadora que o referido recurso não trouxe argumentação diretamente dirigida à CSLL, uma vez que a legislação e os paradigmas pertinentes à tal contribuição sequer foram levados para discussão.

Para os demais acórdãos, apenas o acórdão 1402002064, proferido pela  2a Turma da 4a Câmara, obteve decisão desfavorável unânime para a aplicação da Trava de 30% nas situações de encerramento das atividades da pessoa jurídica.

Já os acórdãos abaixo relacionados discutem situações diversas. O Acórdão 1302001753 discute a compensação da base negativa da CSLL acima do limite de 30% e o Acórdão 9101002149 trata sobre a possibilidade de compensação de prejuízo fiscal apurado na vigência da Befiex nos seis anos-calendário subsequentes, sem a trava de 30%, ainda que ultrapasse o tempo de vigência do programa. Essa última decisão foi a única sobre o tema “Trava de 30%” com resultado procedente para o contribuinte.

Tributos com exigibilidade suspensa 

Estão destacadas as decisões que decidiram pela impossibilidade de dedução, da base de cálculo do IRPJ e CSLL, dos tributos cuja a exigibilidade encontrava-se suspensa por se configurar uma situação de solução indefinida. Ou seja, entenderam os julgadores que tal situação se traduz em nítido caráter de provisão e por essa razão a dedução restaria prejudicada:

Auditoria interna

Foram computados acórdãos que discutem lançamentos decorrentes de divergências aferidas entre os documentos fiscais apresentados ao Fisco. Ou seja, na presente situação o resultado do julgamento está intimamente relacionado à questão probatória dos eventuais equívocos de preenchimento de informações.

Base de cálculo

Foram computados acórdãos que discutem a base de cálculo dos tributos abarcados na autuação.

Neles estão presentes discussões sobre a inclusão de receitas financeiras na base de cálculo do PIS e da COFINS:

Além disso, foram localizadas outras discussões que entenderam, por exemplo, que o vale-pedágio e o frete ligados à exportação não integram as receitas operacionais (Acórdão 1201001280); que reconheceram a impossibilidade de a multa por infração ser adicionada à base de cálculo da CSLL por ausência de previsão legal (Acórdão 1302001895); que o valor da reserva de reavaliação somente será computado na determinação do lucro real quando da sua realização (alienação ou qualquer outra forma de baixa) (Acórdão 1401001448); que a equivalência patrimonial na investidora não integra a apuração do lucro real por ausência de previsão legal (Acórdão 1402002000):

Compensação

Sobre esse tema foram compilados julgados envolvendo as compensações em geral, incluindo-se as compensações referentes ao saldo negativo, estimativas pagas a maior, prejuízo fiscal e decorrentes de recolhimento indevido:

As decisões mencionadas na tabela acima estão catalogadas no  ANEXO VII.

Importante salientar que o deslinde das questões envolvendo compensação, em sua maioria, depende da comprovação da existência dos créditos pleiteados. Assim, os julgamentos elencados na tabela resumo abaixo levaram em consideração a existência e qualidade das provas apresentadas nos autos.

No entanto, também foram computadas outras discussões que não envolveram necessariamente a simples comprovação da liquidez e certeza do crédito. São elas:

1) Compensação de créditos de empresa incorporada.

2) Compensação de prejuízo fiscal e base de cálculo negativa após incorporações nos casos em que a atividade empresária beneficiada com a compensação não é a mesma daquela que produziu os resultados negativos no passado e nos casos em que os lucros da empresa operacional (incorporada) passaram a ser compensados com o prejuízo da holding (incorporadora), mas que as circunstâncias fáticas evidenciam que foi a incorporadora quem deixou de existir.

3) Impossibilidade de compensação de créditos oriundos de debêntures por ausência de previsão legal. 

4) Impossibilidade de compensação nos casos em que houve arbitramento.

5) Compensação questionada em razão de equívocos no preenchimento das declarações.

6) Possibilidade de compensação de estimativa paga em valor maior que o devido.

7) Impossibilidade de compensação de estimativas nas situações em que houve alteração de regime no mesmo ano.

8) Possibilidade de se quitar estimativas devidas por meio de compensação.

9) Possibilidade de cômputo das estimativas no saldo negativo nas situações em que tais estimativas tenham sido incluídas no parcelamento após o período em que deveriam ter sido recolhidas.

10) Impossibilidade de se compensar o IRRF incidente sobre os juros remetidos para o exterior com o IRPJ estimativa. Isso porque, a compensação permitida está restrita ao IR incidente sobre o lucro real, desde que os resultados da filial estejam nele computados.

11) Cumprimento dos requisitos formais necessários para o procedimento da compensação, tais como necessidade de entrega da DCOMP e retificação da DCOMP no âmbito do processo administrativo.

12) Impossibilidade de compensação com crédito de terceiros

Distribuição disfarçada de lucros

Sobre esse tema foram destacados dois processos específicos. No primeiro deles se entendeu que as despesas pagas a título de remuneração de debêntures, com retenção exclusiva do IRRF, revela-se como lucro passível de distribuição, os quais não estariam sujeitos à retenção na fonte, além do fato de que parte desse valor poderia ser distribuído observando-se a isenção. Assim, a decisão parcial foi no sentido de utilizar o IRRF para reduzir o IRPJ autuado.

No segundo, entendeu-se que o rendimento de debênture em favor dos acionistas da companhia fechada, em percentuais arbitrariamente definidos e que absorvem quase a totalidade da participação nos lucros e sem data de vencimento definida caracterizam distribuição disfarçada de lucros.

Cooperativa

Sobre esse tema foram destacados julgados que analisam a atividade cooperativa e quais das atividades exercidas pelos sujeitos passivos devem ser consideradas no contexto de ato cooperativo.

De acordo com os acórdãos proferidos, para as situações não enquadradas como atividade cooperativa foi determinada sua tributação e em alguns casos, inclusive, a possibilidade de arbitramento de lucros:

Decadência

Seguindo as premissas já apontadas, essa matéria somente foi destacada quando acolhida, prejudicando, assim, a análise do mérito.

Sobre os julgados envolvendo esse tema, importante salientar que em todos os processos onde o prazo decadencial foi discutido, o CARF aplicou o entendimento do STF no sentido de aplicação do art. 150, parágrafo 4^o, do CTN para as situações em que houve pagamento ou confissão dos débitos. Na ausência de pagamento ou a presença de dolo, fraude ou simulação, determinou-se a aplicação do art. 173, inciso I, do CTN. São eles:

Também foram localizados julgados que discutem o termo inicial para a contagem do prazo decadencial nos casos de PERC, declaração retificadora, compensação de prejuízo fiscal, lucro inflacionário e lucros auferidos no exterior:

Ainda sobre o termo inicial, nos acórdãos abaixo colacionados restou entendido que a homologação tácita nos casos de compensação conta-se a partir do protocolo do pedido:

No que diz respeito às estimativas, multas isoladas e multas regulamentares, os julgados abaixo entenderam que os créditos tributários estão sujeitos à decadência do art. 173 do CTN, conforme Súmula CARF 104:

Com relação à compensação de prejuízos informados em DIPJ, ultrapassado o prazo quinquenal, o acórdão abaixo entendeu que o fisco não pode retroceder no tempo para recompor bases de cálculo para provocar repercussão nos anos subsequentes.

No entanto, no que tange ao saldo negativo, entendeu que havendo divergência na apuração do tributo a restituir/compensar, a autoridade tem o dever de averiguar a regularidade do crédito, ainda que isso implique em análise de fatos ocorridos em período superior a 5 anos.

No acórdão abaixo, os julgadores aplicaram o prazo decadencial estabelecido no art. 173, inciso I do CTN quando se tratar de IRRF sobre pagamento sem causa.

E por fim, nos termos da Súmula CARF 10, aplicaram o art. 150, parágrafo 4^o, do CTN, quando se tratar de lucro inflacionário.

Denúncia espontânea

Para essa matéria foram destacados os julgados que analisam a impossibilidade de exigência de multa nos casos em que o contribuinte se antecipa aos atos de fiscalização e efetua o recolhimento dos tributos que deixaram de ser recolhidos (art. 138 do CTN).

Nesse caso, em todas as decisões analisadas o CARF aplicou o entendimento de que somente pode ser afastada a multa nas situações em que o pagamento extemporâneo ocorreu antes ou na mesma data da sua declaração. São elas:

Para os julgados abaixo o entendimento aplicado foi no sentido de que a compensação não deve ser considerada forma de pagamento para fins de aplicação da denúncia espontânea.

Ainda sobre o tema da denúncia espontânea, os julgadores decidiram que:

1) A simples diligência não configura início efetivo de ação fiscal e, portanto, não exclui a espontaneidade:

2) Os valores confessados no PAES não estão sujeitos à multa de ofício, pois a indicação do tributo, período e matéria não é expressa e os débitos de IRPJ não foram apurados no contexto de um procedimento de verificações obrigatórias:

3) A retificação da declaração e pagamento complementar antes de iniciado procedimento da administração não ensejam a multa de mora:

Foram coletados os julgados que envolveram o processo de desmutualização das bolsas de valores e suas consequências no patrimônio dos associados, de sorte a verificar eventuais incidências tributárias sobre as atualizações dos títulos patrimoniais convertidos em ações da nova sociedade constituída.

Sobre esse tema, pelo menos nos autos de infração que envolveram IRPJ e reflexos, foram localizados 7 acórdãos e em todos eles o CARF entendeu que tanto no ato de alienação quanto no de incorporação de ações, a diferença positiva entre o valor da transmissão e o respectivo custo de aquisição deve ser tributada como ganho de capital.

Com relação ao Acórdão 1201001359, como houve requalificação do negócio jurídico praticado pela pessoa física, o valor do IRPF pago pelo sócio foi considerado como se fosse pagamento do IRPJ pela corretora.

No que tange ao Acórdão 1401001533, restou caracterizada a presença de DDL, uma vez que a alienação se deu entre pessoas ligadas e por preço substancialmente inferior ao de mercado.

Estimativa

Para essa matéria foram colacionadas decisões que trataram sobre a impossibilidade de exigência das estimativas não recolhidas após o encerramento do ano-calendário, em conformidade com a Súmula CARF 82.

Assim, para os processos em que se discute a falta de recolhimento de estimativas cuja exigência se deu no próprio ano-calendário, a decisão foi desfavorável ao contribuinte (vide Acórdão 1201001393).

Ganho de capital

Sobre esse tema foram diversas as discussões específicas levadas à apreciação da 1^a seção de julgamento, que tratam tanto de questões de fato quanto de direito.

São elas:

O CARF entendeu que a mera reavaliação do ativo não configura ganho de capital.

Entendeu, também, pela não incidência do IRPJ nos casos de desapropriação, nos termos do Resp. 1.116.460/SP, julgado pelo STJ em sede de recurso repetitivo. Todavia, o mesmo entendimento não foi aplicado com relação à CSLL, por não ter sido matéria apreciada pelo STJ. Assim, o CARF entendeu que se o valor recebido pela desapropriação for superior ao custo contábil do bem, tal fato confirma a existência de lucro e, portanto, a incidência da CSLL (vide Acórdão 1302001784).

Também foram julgados processos em que se discute a sujeição passiva nas situações específicas levadas à julgamento:

As discussões sobre a base de cálculo e data da ocorrência do fato gerador também estão presentes:

Nos casos abaixo entendeu-se que a subscrição de ações da incorporadora e, posteriormente, a dação das ações da subscritora de titularidade de seus sócios em pagamento daquelas acarreta ganho de capital por aquele que integralizar ações subscritas com a dação de outras ações de valor inferior às integralizadas:

No caso de permuta de participações societárias em que ocorre recebimento em valor superior ao entregue, a 1^a Turma da CSRF entendeu, por voto de qualidade, pela configuração de ganho de capital. Isso porque, prevaleceu o entendimento de que a permuta se configura uma forma de alienação e, em havendo variação patrimonial, deve haver a devida tributação.

Glosa de custos e despesas

Para esses casos foram elencados julgados que enfrentaram discussões probatórias sobre a natureza jurídica dos custos e despesas deduzidos.

As decisões colacionadas no ANEXO VIII analisam as provas constantes nos autos para decisão sobre a dedutibilidade.

Para os demais acórdãos que se seguem, a discussão não se resumiu à prova, mas também restou analisada a natureza da despesa para a verificação sobre sua dedutibilidade.

No processo em que a glosa de despesas com royalties foi efetuada da base de cálculo da CSLL, prevaleceu o entendimento de que não há previsão de indedutibilidade para CSLL. Ou seja, a previsão de indedutibilidade expressa para o IRPJ não se aplica à CSLL:

Os julgadores aplicaram a vedação legal para não permitir a dedutibilidade de contrato de assistência técnica:

Quando se tratava de benefícios da anistia, entendeu-se que a possibilidade de exclusão do resultado tributável se restringe à redução dos encargos, não havendo previsão de exclusão no que se refere à parcela de prejuízo e base de cálculo negativa de CSLL utilizados para a quitação do remanescente.

No processo abaixo entenderam os julgadores que os encargos contratuais decorrentes da falta de repasse dos tributos pelo agente arrecadador ao poder público somente poderiam ser considerados despesas operacionais se restasse comprovado que o não repasse decorreu de circunstâncias e riscos inerentes à atividade de arrecadação. No entanto, para o caso concreto, restando demonstrado que houve intenção de se apropriar do valor arrecadado, restaram afastados os atributos da necessidade, normalidade e usualidade.

Também restou decidido que a multa administrativa pelo descumprimento das normas estabelecidas para o setor elétrico não pode ser considerada da essência da atividade empresarial e, portanto, não pode ser deduzida da base do IRPJ e CSLL.

Juros sobre capital próprio

Para esse tema foram incluídos julgados que discutem a dedutibilidade dos juros sobre capital próprio acumulados de anos anteriores.

Ou seja, se para efeito da dedutibilidade dos juros sobre capital próprio deve-se considerar como período de competência a deliberação do pagamento, podendo-se remunerar o capital tomando por base o valor existente em períodos pretéritos, desde que respeitados os critérios e limites previstos em lei na data da deliberação, ou, por outro lado, se os efeitos fiscais de tal deliberação devem ser ditados pela norma de regência do pagamento ou crédito contabilmente reconhecido, devendo se referir aos juros incidentes sobre o PL do mesmo exercício para o qual se apura o lucro real em que se fará a dedução.

Segue planilha analítica dos julgados:

À exceção do Acórdão 9101002181 e 9101002249, em que um dos conselheiros representante dos contribuintes se declarou impedido de participar do julgamento, verifica-se a decisão por voto de qualidade proferida pela CSRF. Nesses casos, os julgadores entenderam que a deliberação de JCP em relação a exercícios anteriores ao da deliberação ofende o princípio da competência, ressaltando-se que os JCPs podem passar de um exercício para outro, desde que devidamente incorrida e escriturada a despesa dos JCPs no exercício em que o capital dos sócios foi utilizado pela empresa, com a constituição do passivo correspondente.

A única decisão procedente para os contribuintes foi dada pelo Acórdão 1301001891 (abaixo) por entender que, embora o pagamento do JCP inclua períodos anteriores ao correspondente à apropriação da despesa, foram observados os limites no momento em que ela foi incorrida.

Ainda sobre o JCP, a 1^a Seção julgou que eles são indedutíveis quando excederem ao que o beneficiário teria direito de acordo com a sua participação no capital da empresa:

Imunidade/ Isenção

Sobre esse tema foram relacionados julgados envolvendo discussões de não incidência tributária decorrente de imunidade ou isenção e de cumprimento de eventuais requisitos para usufruir de tal benefício.

Para os processos abaixo relacionados o deslinde da questão levou em consideração o cumprimento ou não dos requisitos necessários para usufruir ou suspender o gozo dos benefícios da imunidade ou isenção previstos na legislação tributária:

Já os acórdãos abaixo tratam de questões específicas, tais como imunidade dos rendimentos auferidos pela Casa da Moeda decorrentes do Sicobe e do Scorpioso; não reconhecimento da isenção dos clubes de futebol; e imunidade recíproca aplicável à Administração dos Portos de Paranaguá e Antonina:

Incentivos/ benefícios fiscais

Dentre os resultados acima resumidos, foram colacionados julgados que analisam as provas levadas para demonstração do cumprimento dos requisitos legais para se fazer jus aos incentivos fiscais questionados pela fiscalização.

Também foram destacados acórdãos que, ao julgarem questões relativas ao PERC e FINOR, reconheceram que a prova de quitação para demonstração da regularidade fiscal pode ser realizada no momento do processo administrativo:

Ainda sobre o PERC, foram julgadas questões sobre o marco inicial e o prazo final para sua apresentação:

Os acórdãos seguintes trataram da depreciação acelerada dos recursos integrados ao ativo imobilizado vinculados à atividade rural. Ou seja, as decisões se pautaram na análise da atividade exercida:

Também merecem destaque os julgamentos relacionados às subvenções para investimentos:

Referente aos acórdãos 9101002329 e 9101002335, entenderam os julgadores que os incentivos de ICMS concedidos pelos Estados para estimular a instalação de empresas em seu território devem ser entendidos como subvenção para investimento e, por isso, devem ser registradas em conta de reserva de capital, não transitando em conta de resultado.

Juros

Foram colacionados os acórdãos que tratam dos juros em geral, incluídas as discussões sobre a possibilidade de cobrança de juros isolados, a inclusão dos juros compensatórios na base de cálculo do IRPJ e CSLL e a possibilidade de incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício.

Sobre os juros isolados foram localizados os julgados abaixo, sendo que nos Acórdãos 1201001393 e 1302001721 destaca-se a impossibilidade de sua exigência sobre as diferenças decorrentes do recolhimento de estimativas sob o argumento de ausência de fundamento legal. Já no acórdão 1302001763, os juros isolados foram mantidos por maioria de votos nos casos de ausência de retenção na fonte sobre rendimentos pagos aos sócios.

Com relação aos juros compensatórios destaca-se uma única decisão entendendo que eles não possuem natureza de indenização e, portanto, devem integrar a base de cálculo do IRPJ e CSLL. No entanto, o mesmo entendimento não se deu com relação ao PIS/COFINS (lançamento reflexo), pois a afirmativa de que eles integrariam a rubrica “outros rendimentos” seria uma inovação à autuação fiscal.

No que tange aos juros de mora sobre a multa de ofício, ressaltamos que todos os resultados das decisões destacadas no ANEXO IX foram desfavoráveis aos contribuintes, uma vez que o CARF tem entendido que a multa de ofício é parte integrante do crédito tributário. Todavia, conforme se pode depreender das decisões catalogadas no anexo e da tabela de resultados abaixo, apesar do posicionamento sobre sua incidência, tal matéria ainda encontra divergência entre os Conselheiros:

Lucro inflacionário

Foram localizados 2 acórdãos que decidiram que a diferença entre IPC e BTNF será computada no lucro real a partir de 1993, de acordo com o critério utilizado para determinação do lucro real inflacionário realizado.

Lucro Presumido

Foram destacados julgados em que se discute o percentual aplicável observando-se a atividade desenvolvida pelo contribuinte, hipóteses para se praticar a opção pelo lucro presumido, suas adições e exclusões e requisitos para opção.

Abaixo estão elencados os julgados em que a atividade preponderante exercida pelo contribuinte é analisada para fins de atribuição do percentual a ser aplicado:

Ressalte-se que as decisões com resultados parciais analisaram a abrangência do conceito de determinadas atividades (serviços hospitalares, por exemplo) para enquadramento ou exclusão de determinadas atividades exercidas pelo contribuinte.

Os processos abaixo trataram da base de cálculo, tais como: impossibilidade de exclusão de salários e valores pagos à trabalhadores temporários (Acórdão 1201001363); que a comissão de intermediação não integra a base de cálculo para fins de lucro presumido (Acórdão 1302001842); e necessidade de adição dos rendimentos de aplicações financeiras ao lucro presumido.

Ainda sobre o tema “lucro presumido”, os acórdãos abaixo trataram do cumprimento ou não dos requisitos formais para a opção:

Lucros no exterior

Sobre o tema relacionado à tributação dos lucros auferidos por coligadas ou controladas no exterior, segue tabela resumo dos resultados de julgamento:

Levando-se em consideração que o presente tema comporta inúmeras discussões jurídicas, foram adotados os critérios de análise apresentados no livro “Repertório Analítico da Jurisprudência do CARF, na versão papel e pdf ou e-pub”, que surgiu em formato de artigos no JOTA e já está disponível aqui:

“Critério 1. Prevalência de tratado sobre lei. Definir se os lucros auferidos em países com os quais o Brasil firmou acordo para evitar a bitributação devem ser submetidos à tributação pela sociedade brasileira.

Critério 2. Necessidade de consolidação dos lucros auferidos pelas controladas indiretas nas controladas diretas. Saber se os lucros auferidos no exterior por sociedade indiretamente controlada pela sociedade brasileira devem ser individualmente submetidos à tributação pela sociedade brasileira ou consolidados no resultado da controlada direta.

Critério 3. Desconsideração da personalidade jurídica da controlada direta por ausência de substância ou propósito negocial. Definir se, no caso de lucros auferidos por controladas indiretas, cuja existência da controlada indireta não tenha substância, é possível a desconsideração de sua personalidade jurídica para a tributação individual, pela sociedade brasileira, dos lucros auferidos pela controlada indireta.

Critério 4. Tributação da receita de equivalência patrimonial e da variação cambial decorrente do método de equivalência patrimonial. Decidir se, para os investimentos no exterior avaliados pelo método de equivalência patrimonial, as respectivas receita e variação cambial devem ser submetidas à tributação pela sociedade brasileira.

Critério 5. Tratamento dispensado aos lucros auferidos no exterior anteriores à Medida Provisória nº 2.158-35/2001. Definir o momento em que os lucros auferidos nos anos de 1996 a 2001 devem ser considerados disponibilizados à sociedade brasileira e, consequentemente, submetidos à tributação pelo IRPJ e pela CSLL.

Critério 6. Aplicabilidade do artigo 74, caput, da Medida Provisória 2.158-35/2001. Decidir se os lucros auferidos por controlada e coligada podem ser considerados disponibilizados à sociedade controladora ou coligada brasileira na data do balanço em que foram apurados ou apenas quando de sua efetiva distribuição.

Critério 7. Aplicabilidade do artigo 74, parágrafo único, da Medida Provisória 2.154-35/2001. Decidir sobre a possibilidade de os lucros auferidos por controlada e/ou coligada no exterior entre os anos de 1996 e 2001 e não distribuídos à sociedade controladora ou coligada no Brasil serem considerados disponibilizados em 31/12/2002 e, consequentemente, oferecidos à tributação.

Critério 8. Compensação do imposto pago no exterior. Decidir se as compensações efetuadas pelos contribuintes, do imposto pago no exterior, observavam os requisitos dispostos na legislação.

Critério 9. “Emprego de valor” como hipótese de disponibilização de lucros. Saber se, nos termos 1º, § 2º, alínea ‘b’, item 4, da Lei 9.532/1997, (i) a alienação de participação societária, (ii) as operações de incorporação, fusão e cisão, (iii) a redução de capital social, e (iv) a conferência de participação societária, podem ser consideradas emprego de valor e, consequentemente, hipótese de disponibilização dos lucros auferidos no exterior.

Critério 10. Irretroatividade do artigo 19 da Medida Provisória 1.858-6/1999. Decidir se os lucros auferidos entre 1996 e setembro de 1999 podem ser submetidos à tributação, considerando que a norma que estendeu o regime à CSLL foi editada em 1999.

Critério 11. Taxa de conversão. Definir qual taxa de câmbio deve ser considerada para os lucros auferidos no exterior e tributados de acordo com o parágrafo único do artigo 74 da Medida Provisória nº 2.158-35/2001.”

Assim, aplicando-se os critérios acima à base analítica, são as nossas conclusões:

Com relação ao Critério 1, denominado “Prevalência de tratado sobre lei”, localizamos os Acórdãos 1201001382 e 1401001526 que, ao analisarem a compatibilidade entre a Medida Provisória 2.158-35/01 e os tratados com Espanha e Holanda, entenderam que o art. 74 da MP 2.158-35 não afronta a isenção prevista no art. 7 ou 23, parágrafo 4, dos referidos Acordos. Isso porque, o objetivo do art. 74 seria a tributação da disponibilidade de renda com base no lucro apurado no exterior e não a tributação de “dividendos presumidos”, que possui conceito diverso.

Para o Critério 2 (Necessidade de consolidação dos lucros auferidos pelas controladas indiretas nas controladas diretas) foi localizado o Acórdão 1401001619 em que se entendeu que os lucros auferidos no exterior por sociedade indiretamente controlada pela sociedade brasileira devem ser consolidados no resultado da controlada direta (Holding) para serem submetidos à tributação no Brasil.

Especificamente com relação ao Critério 4, que trata da “Tributação da receita de equivalência patrimonial e da variação cambial decorrente do método de equivalência patrimonial”, destacamos os acórdãos 1301001853, 1301001953 e 1402002111, elencados na planilha abaixo. Em todos eles as Turmas julgadoras entenderam pela impossibilidade de tributação do resultado positivo da equivalência patrimonial por ausência de previsão legal, sendo importante ressaltar que no acórdão 1301001853 a discussão estava restrita à variação cambial.

Ainda com relação ao Critério 4, no processo referente ao Acórdão 1301002013 restou demonstrado que o resultado da controlada direta foi oferecido à tributação via equivalência patrimonial e que, portanto, o fisco não tinha razão de questioná-lo.

O acórdão 1402002111, julgado pela 2a Turma da 4a Câmara, também apreciou questão referente ao Critério 5 (“Tratamento dispensado aos lucros auferidos no exterior, anteriores à Medida Provisória 2.158-35/01”) e entendeu pela não aplicação do art. 74 da MP 2.158/01 para o ano de 2001, conforme decisão do STF na ADI 2.588.

Com relação à análise do Critério 6, que trata da “Aplicabilidade do art. 74, caput, da Medida Provisória 2.158-35/01”, foram localizados 2 acórdãos que, em conformidade com o posicionamento do STF, entenderam que a disponibilização dos lucros auferidos pelas controladas em paraíso fiscal se dá na data do balanço no qual os resultados no exterior tiverem sido apurados (Acórdãos 1201001427 e 1302001844). Ainda sobre esse critério, foram proferidos os Acórdãos 1301001853, 1401001497 e 1401001578 em que o posicionamento do STF disposto na ADI 2.588 foi seguido para reconhecer que na situação de coligação, ou seja, sobre o lucro auferido por coligada em país que não é considerado paraíso fiscal, não pode ser admitida a aplicação do art. 74 da referida MP.

No acórdão 1301001853 também foi apreciado o Critério 7, que dispõe sobre a “irretroatividade do § único do art. 74 da MP 2158-35/01” para os lucros auferidos até 2001.

A apreciação do Critério 8, “Compensação do imposto pago no exterior”, foi localizada no acórdão 1402002111, julgado pela 2^a Turma da 4^a Câmara, onde foi reconhecida a possibilidade de compensação dos tributos pagos nos EUA até o limite das provas apresentadas nos autos. No Acórdão 1402001968 a compensação restou permitida e no acórdão 1201001241, julgado pela 1^a Turma da 2^a Câmara, entendeu-se que não cabe permitir a compensação, pela controladora no Brasil, do imposto pago no exterior por sua controlada indireta.

O Critério 9 (“Emprego de valor”) foi localizado em duas decisões: no Acórdão 1302001880, onde se decidiu que a alienação de participação societária em controlada no exterior pela controladora brasileira não constitui disponibilização de lucros cuja destinação ainda não for a objeto de deliberação; e no Acórdão 1401001578, onde restou entendido que a venda ou qualquer outra forma de transferência de participação societária enseja aplicação da regra excepcional do aspecto temporal, e qualifica a necessidade de reconhecimento de tal disponibilização.

A “Irretroatividade da Medida Provisória 1.858-6/99”, apontada como Critério 10, foi julgada pelo acórdão 1401001496, que reconheceu a necessidade de afastamento da tributação dos lucros auferidos no exterior nos anos de 1996 a 1998 da base de cálculo da CSLL, por falta de previsão legal. De acordo com esse acórdão, somente a partir de outubro de 1999 é que tais lucros poderiam ser computados na base de cálculo da CSLL.

Sobre a “Taxa de conversão” (Critério 11), localizamos o acórdão 1301001949, proferido pela 1^a Turma da 3^a Câmara, que aplicou a Súmula CARF 94 para dispor que os lucros auferidos no exterior por controlada serão convertidos em reais pela taxa de câmbio, para venda, do dia das demonstrações financeiras em que os lucros tenham sido apurados.

Além das discussões apontadas pelos critérios acima, cumpre ressaltar que:

O Acórdão 1201001241, já mencionado, também decidiu pela impossibilidade de se compensar prejuízo auferido pela controlada no exterior com lucros auferidos por essa mesma controlada mediante a conversão do valor desses prejuízos em reais. De acordo com a decisão, a referida compensação deve se dar com base na moeda corrente do país do domicílio da controlada.

Com relação aos acórdãos 1201001351 e 1201001352 foi julgada questão referente à não aplicação do art. 25 da Lei 9.249 por não se tratar de resultados auferidos no exterior. Nos casos em tela, tratavam-se de resultados originados no Brasil mas reconhecidos por equivalência patrimonial em sociedade estrangeira, sendo que essa última é controlada por outra empresa nacional.

Os acórdãos 1301001857 e 1301001858, ambos proferidos pela 1^a Turma da 3^a Câmara, analisaram a possibilidade de compensação de prejuízos apurados por controlada no exterior com os resultados dessa mesma controlada. No primeiro deles a discussão se deu com relação à comprovação do prejuízo. No segundo, entendeu-se que a falta de transcrição, no Livro Diário da controlada no Brasil, das demonstrações financeiras da controlada não deve ser impeditivo da compensação, desde que haja provas de efetivamente os prejuízos ocorreram. Todavia, o acórdão 1401001526, proferido pela  1^a Turma da 4^a Câmara, entendeu pela impossibilidade de compensação de prejuízos apurados pela controlada no exterior porque não cumpriram os requisitos de escrituração e tradução.

Ainda sobre a compensação de prejuízos, o Acórdão 1302001844 entendeu que a compensação foi feita nos termos da IN 213 e, ainda que ela extrapole os termos da lei, possibilitando a compensação de prejuízos de anos anteriores, a Fazenda não pode questiona-la ou negar-lhe cumprimento. Além disso, os documentos necessários para possibilitar a compensação foram devidamente apresentados.

Por fim, o acórdão 1301001858 também decidiu sobre a discussão de que o lucro que deve ser oferecido à tributação no Brasil são os lucros contábeis, aferidos com base na legislação de seu domicílio fiscal, razão pela qual os ajustes efetuados no caso concreto com relação à marcação à mercado das demonstrações financeiras não podem ser aceitos.

Diversos

Foram computados acórdãos específicos, nos quais não foi possível a classificação nos itens anteriores.

No acórdão abaixo os julgadores entenderam que houve ausência de provas por parte do sujeito passivo para comprovação de que houve a adoção do regime de caixa para reconhecimento das variações cambiais quando da liquidação das obrigações em moeda estrangeira.

No acórdão que se segue restou destacada a possibilidade de avaliação pelo valor contábil ou de mercado nas situações de devolução de capital em bens, sendo que para o caso específico não restou caracterizada a fraude.

Por fim, no caso abaixo entendeu-se que a pessoa jurídica produtora de álcool carburante não se confunde com a distribuidora e, por essa razão deve recolher o PIS/COFINS à alíquota de 0,65% e 3%.